68债务重组

债务重组——企业会计准则第12号本章主要内容一、含义二、重组形式三、重组日四、一般原则五、会计处理六、信息披露一、含义是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照与债务人达成的协议或法院的裁定做出让步的事项。关键条件：（两者同时满足）债务人发生财务困难债权人做出让步债务重组（债务人）=债权重组（债权人）为了便于表达，通常成为“债务重组”。二、债务重组的方式1．以低于债务账面价值的现金清偿债务2．以非现金资产清偿债务3．债务转为资本4．修改其他债务条件5．以上两种或两种以上方式的组合，即混合重组方式。三、债务重组日债务重组完成日，即债务人履行协议或法院裁定，将相关资产转让给债权人、将债务转为资本或修改后的偿债条件开始执行的日期。例:甲企业应收乙企业1000万元，到期日为2002年5月30日。乙发生财务困难，经协商，乙企业用900万元产品抵债。分别以下情况确定债务重组日：（1）乙企业在5月30日将产品运抵甲企业，并办妥债务解除手续。（2）乙企业分批将产品运抵甲企业，最后一批运抵日期为6月10日，并办妥债务解除手续。（3）如果将债务转为资本，于6月5日办妥增资批准手续，并向甲企业出具出资证明。四、一般原则债权人、债务人均确认重组损益。债权人的让步——债权人计入损失——债务人计入利得(注意：债务人——非现金资产的公允价值与债务的账面价值的差额债权人——非现金资产的公允价值与债权的账面价值的差额会计处理一、以现金清偿债务债务人：重组利得=债务的账面价值-支付的现金债权人：重组损失=债权的账面价值-收到的现金例题甲公司由于购买材料而欠乙公司200000元，由于资金周转发生困难，货款一直拖欠。经过双方协商，对方同意甲公司以现金150000元将全部债务清偿。首先，判断该业务是否属于债务重组。财务困难、债权人做出让步都存在，所以，属于债务重组业务。甲公司：借：应付账款200000贷：银行存款150000营业外收入——债务重组利得50000乙公司：借：银行存款150000营业外支出——债务重组损失50000贷：应收账款200000债权人：三种情况1、没有计提坏账准备：如上，将应收账款的余额与收到现金的差额计入损失。2、已经计提坏账准备，且应收账款的账面价值大于收到的现金。3、已经计提坏账准备，且应收账款的账面价值小于收到的现金。承接上例设债权人乙公司对该应收账款已经计提20000元的坏账准备，应收账款的账面价值：=200000-20000=180000元，则会计处理：借：银行存款150000坏账准备20000营业外支出——债务重组损失30000贷：应收账款200000承接上例设债权人乙公司对该应收账款已经计提70000元的坏账准备，应收账款的账面价值：=200000-70000=130000元，则会计处理：借：银行存款150000坏账准备70000贷：应收账款200000资产减值损失20000说明：乙公司之前计提了过多的准备，之前的“资产减值损失”计入金额太多，现在冲减以前多计提部分。注意：债权人不确认收益。二、以非现金资产清偿债务（一）债务人：两个重要概念债务重组利得=债务的账面价值-非现金资产的公允价值（计入“营业外收入———债务重组利得”）资产转让损益=非现金资产的公允价值-资产账面价值资产转让损益的会计处理：1、存货：视同销售，计入营业收入、营业成本，该资产已经计提的准备冲减“主营业务成本”；2、固定资产：视同处理固定资产，计入“营业外收入”或“营业外支出”；3、无形资产：视同处置无形资产，计入“营业外收入”或“营业外支出”；4、投资：计入“投资收益”。注意：债务人发生的相关税费，如运杂费、评估费等，计入资产转让损益；涉及到的增值税，计入债务重组利得。（二）债权人将收到的资产以公允价值入账，入账价值与债权的账面价值之间的差额作为债务重组损失，计入营业外支出。案例：以无形资产偿还例：甲公司用无形资产偿还欠乙公司的债务，该无形资产的实际成本200万元，已经摊销120万元，公允价值180万元，偿还的债务为220万元。甲公司：（债务人）资产转让损益=180-80=100债务重组利得=220-180=40借：应付账款220累计摊销120贷：无形资产200营业外收入——资产转让损益100——债务重组利得40乙公司：（债权人）资产的入账价值=180借：无形资产180营业外支出——债务重组损失40贷：应收账款220如果乙公司已经计提减值准备20万元：借：无形资产180坏账准备20营业外支出20贷：应收账款220案例：以投资偿还2001年12月30日，甲企业销售一批产品给乙企业含税价468000元。2002年5月1日经过双方协商，甲企业同意乙企业将其拥有的一项长期投资用于抵偿债务。长期股权投资的余额是为380000元，计提的减值准备为50000元，市场价值为320000元。乙企业转让该项投资时发生相关费用2000元。甲企业对该债权已经提取70200元的坏账准备。假设不考虑其他相关税费。乙公司计算：资产转让损益=320000－（380000-50000）-2000=-12000债务重组利得=468000－320000=148000借：应付账款468000长期股权投资减值准备50000投资收益——资产转让损益12000贷：长期股权投资380000银行存款2000营业外收入——债务重组利得148000甲公司：债务重组损失=468000-70200-320000=77800借：长期股权投资320000坏账准备70200营业外支出——债务重组损失77800贷：应收账款468000案例：以存货偿还甲企业欠乙企业70万元，甲企业用生产的产品（存货）偿还。其市场价格55万元，生产成本44万元，增值税率为17%。(55×17%=9.35)甲企业视同销售：资产转让损益=55-44=11债务重组利得=70-55-9.35=5.65借:应付账款70贷：主营业务收入55应交税金——销项税9.35营业外收入——债务重组利得5.65借：主营业务成本44贷：库存商品44乙企业：借：库存商品55应交税金——进项税9.35营业外支出——债务重组损失5.65贷：应收账款70案例：以固定资产偿还甲公司以设备偿还以前从乙公司购入材料而欠下的货款300万元，设备的原始价值为400万元，累计折旧200万元，已经计提减值准备20万元，公允价值为250万元。要求：做出双方的账务处理甲公司的处理资产转让损益=250-（400-200-20）=70债务重组利得=300-250-250*17%=7.5借：固定资产清理180累计折旧200固定资产减值准备20贷：固定资产400借：应付账款300贷：固定资产清理250应缴税费——销项税42.5营业外收入——债务重组利得7.5借：固定资产清理70贷：营业外收入——资产转让损益70乙公司的处理：借：固定资产250应缴税费——进项税42.5营业外支出——债务重组损失7.5贷：应收账款300练习甲公司以前由于进货欠下乙公司货款总计234万元，因为甲公司财务困难，双方协商如下：甲公司用存货、固定资产偿还债务。库存商品的市场价格为80万元，增值税税率17%，产品成本70万元；设备的原价120万元，累计折旧30万元，评估价格85万元，另外甲公司发生固定资产运费0.65万元。乙公司对该项债权已经计提坏账准备1.8万元，乙公司在安装设备时发生安装成本1.5万元。不考虑相关税费。甲公司：债务重组利得=债务账面价值-资产公允价值-销项税=234-80-（80*17%）-85-85*17%=40.95资产转让损益=公允价值-账面价值-支付的费用=（80-70）+（85-（120-30））-0.65=4.351、将固定资产转入清理借：固定资产清理90累计折旧30贷：固定资产1202、支付运输费用等借：固定资产清理0.65贷：银行存款0.653、结转债务重组利得和资产转让损益：借：应付账款234贷：主营业务收入80应缴税费——销项税13.6固定资产清理85应缴税费-销项税14.45营业外收入——债务重组利得40.954、借：主营业务成本70贷：库存商品705、借：营业外支出5.65贷：固定资产清理5.65（资产转让损益=80-70-5.65=4.35，与计算结果相同）乙公司：计算债务重组损失：=应收账款余额-资产公允价值-进项税=234-80-80*17%-85-85*17%-1.8=39.15万元（由于进项税的增加减少了债务重组损失）借：库存商品80应缴税费——进项税13.6+14.45在建工程85坏账准备1.8营业外支出——债务重组损失39.15贷：应收账款234支付安装费用：借：在建工程1.5贷：银行存款1.5安装完毕：借：固定资产86.5贷：在建工程86.5案例甲公司销售材料给乙公司，同时收到乙公司的一张面值20万元、年利率7%、6个月到期的票据。到期后，乙公司财务困难，经过协商，乙公司用设备进行清偿，该设备的实际成本24万元，累计折旧6万元，评估价格为10万元，评估费用0.2万元由乙公司承担，该项固定资产计提了减值准备1.8万元。要求：做出双方的账务处理。乙公司1、将固定资产转入清理借：固定资产清理16.2累计折旧6固定资产减值准备1.8贷：固定资产242、支付评估费用借：固定资产清理0.2贷：银行存款0.2固定资产清理科目余额=16.2+0.2=16.4债务重组收益=应付票据的账面价值（面值+利息）-设备的公允价值=20.7-10-10*17%=9资产转让损益=公允价值-账面价值-评估费用=10-（24-6-1.8）-0.2=-6.4借：应付票据20.7营业外支出——资产转让损益6.4贷：固定资产清理16.4应缴税费——销项税1.7营业外收入——债务重组利得9甲公司：借：固定资产10应缴税费——进项税1.7营业外支出——债务重组损失9贷：应收票据20.7学生练习甲公司欠乙公司40万元（含增值税），甲公司不能如期偿还，经过协商，甲公司以一项专利权偿还，其账面价值为39万元，评估价格为26万元，应交增值税1.3万元，不考虑其他税费。甲公司：资产转让损益=26-39=-13重组收益=40-26-1.3=12.7借：应付账款40营业外支出——资产转让损益13贷：无形资产39应缴税费——销项税1.3营业外收入——债务重组利得12.7三、债务转为资本1、债务人股本的面值——计入“实收资本”股本的公允价值-面值——计入“资本公积”手续费——冲减资本公积其他税费——如印花税，计入“管理费用”债务的账面价值-股本的公允价值——计入“营业外收入”（债务重组利得）2、债权人投资的公允价值——计入“长期股权投资”债权的账面价值-股票的公允价值——计入“营业外支出”对于已经计提的准备，首先冲减坏账准备，不足部分计入“营业外支出”相关费用，按照投资准则处理。例题甲公司欠乙公司的货款600万元，由于甲公司无法偿付应付账款，经过协商，双方以普通股偿还债务，假设普通股每股面值1元，甲公司以100万股抵偿该项债务，该股票的市场价格为5元。对方对应收账款已经计提减值准备10万元。双方应做的账务处理如下：甲公司：借：应付账款6000000贷：股本1000000资本公积4000000营业外收入-债务重组利得1000000乙公司：借：长期股权投资5000000坏账准备100000营业外支出-债务重组损失900000贷：应收账款6000000学生练习甲公司因进货欠乙公司货款总计100万元，经过双方协商，甲公司以普通股20万股偿还该笔债务，假设该股票的面值为1元，市场价格为每股4元。并支付手续费1万元，印花税0.5万元。乙公司对该业务已经计提准备20万元。甲公司的账务处理借：应付账款1000000贷：股本200000资本公积590000（4-1）*20-1银行存款10000营业外收入-债务重组利得200000（倒挤）