第五章税制要素与税制结构

第三章税制要素和税制结构5.1税收制度的构成要素5.2税收的分类5.3税制结构5.4我国税制的建立和发展5.1税制制度的构成要素税制要素一般由纳税人、课税对象、税率、纳税环节、纳税期限、税负调整、违章处理等组成。税收要解决的问题还有：对什么征税？征多少税？向谁征？这些问题涉及到征税对象，税率和纳税人三个税收基本要素。税收三要素不仅回答税收的基本问题，也是税收理论分析，政策制定，制度设计的基本工具，是税收的基本范畴一、纳税人纳税人又称为纳税主体，它是指税法规定的直接负有纳税义务的单位和个人。纳税人可以是自然人，也可以是法人。纳税人与负税人和扣缴义务人是有区别的。负税人是指最终承担税款的单位和个人。扣缴义务人是指税法规定的在其经营活动中负有代扣税款并向国库缴纳税款义务的单位。扣缴义务人不是纳税人。二、课税对象课税对象又称税收客体，它是指税法规定的征税的标的物，即对什么征税，它是征税的依据。课税对象是一种税区别于另一种税的主要标志。在现代社会，税收的征税对象主要包括所得、商品和财产三大类，税制也是以对应于这三类课税对象的所得税、商品税和财产税为主体。注意三点：1．税目是课税对象的具体化。2．税源是税收的经济来源或最终出处。3．课税依据是课税对象的计量单位和征收标准。（从价和从量）4.税基是明确征税对象，确定计税依据，划分税收类型的主要依据。(税额=税基*税率)三、税率税率是税额与课税对象之间的比率。税率是税收制度的中心环节，它是计算纳税人应纳税额的尺度，反映征税的深度，体现国家的税收政策。一般来说，税率可划分为三类：（一）比例税率。1．统一比例税率2．差别比例税率（l）产品差别比例税率；（2）行业差别比例税率；（3）地区差别比例税率。3．幅度比例税率(二)、累进税率累进税率是按同一征税对象的数额或相对量的大小，将其划分成若干等级，并规定不同等级的税率（1）全额累进税率（2）超额累进税率（个人所得税）（3）超率累进税率（土地增值税）（4）全率累进税率(二)、累进税率累进税率是按同一征税对象的数额或相对量的大小，将其划分成若干等级，并规定不同等级的税率（1）全额累进税率（2）超额累进税率（个人所得税）（3）超率累进税率（土地增值税）（4）全率累进税率例1：全额累进和超额累进税率假如某税种的税率如下：收入税率不超过5005%500-200010%2000-500015%现假设收入为4000元，分别按全额累计税率和超额累计税率计算。全额累进税率与超额累进税率相比具有不同的特点：（1）在名义税率相同的情况下，全额累进税率的税负重，超额累计税率的税负轻。（2）两个级距临界点附近，全额累进税率会出现税负增加速度超过计税依据增加速度的不合理现象（税前收入高，税后收入低），超额累进税率不存在这个问题。例2：全率累进和超率累进税率土地增值率税率50%30%50%-100%40%100%-200%50%200%以上60%现假设房产销售收入1000万，开发成本400万，分别按全率累进税率和超率累进税率计算。10表2-1税率形式一览表比例税率单一税率差别税率产品差别比例税率行业差别比例税率地区差别比例税率幅度比例税率多级税率累进税率额累全额累进税率超额累进税率率累全率累进税率超率累进税率累退税率额累全额累退税率超额累退税率率累全率累退税率超率累退税率四纳税环节纳税环节是指税法规定的在商品流转过程中和劳务活动中应当交纳税款的环节。商品从生产到消费往往需要经过多个流转环节，在商品流转过程中，哪些环节应该纳税，税收制度必须做出明确的规定。（五）纳税期限纳税期限，是指纳税人发生纳税义务后，向国家缴纳税款的间隔时间。（1）按期纳税：纳税间隔为1,3,5,10,15和一个月（2）按次纳税：以纳税行为发生的次数作为纳税期限（3）按年计征、分期预缴：即按规定的期限预缴税款、年终汇算清缴，多退少补（六）税负调整1、税基式减免：起征点、免征额、项目扣除、跨期结转2、税额式减免：全部减免、减半征收、核定减征率、核定减征额3、税率式减免：重新确定税率、选用其他税率、零税率七、违章处理违章处理是对纳税人违反税收法规行为所采取的处罚措施。它是税收强制性特征在税制中的具体体现，是维护国家税法严肃性、完成税收任务、严肃财经纪律的保证。税务违章行为主要包括：违反税收征收管理法、欠税、偷税、骗税、抗税等行为。对上述违章行为的处罚措施有：1.征收滞纳金2.处以罚款3.税收保全措施4.追究刑事责任5.税务复议5.2税收的分类（一）按税负能否转嫁分类（直接税和间接税）1、直接税（不能转嫁）：所得税、财产税类2、间接税（可以转嫁）：消费税、营业税、增值税税负转嫁：纳税人将其所缴纳的税款通过各种形式（提高商品售价或压低原材料供应价）转移给他人负担的过程。负税人：最终承担税款的单位和个人（二）按征税对象的性质分类1、流转税:增值税、消费税、营业税、关税2、所得税:个人所得税、企业所得税3、资源税:资源税、城镇土地使用税4、财产税:房产税、车船税、契税5、行为税:印花税、城市维护建设税（三）按计税依据分类1、从价税：增值税、营业税、关税等2、从量税：部份消费税、资源税、车船税3、混合计量：部分酒、烟草（四）按税收与价格的关系分类1、价内税：消费税、营业税2、价外税：增值税（五）按税收收入的归属和征收管理权限不同分类1、中央税：消费税、关税等(国税征收)2、地方税：城市维护建设税、城镇土地使用税等(地税征收)3、中央和地方共享税：增值税等(国税征收)中央税消费税、关税、车辆购置税地方税增值税、企业所得税、个人所得税、证券交易印花税、中央和地方共享税营业税、资源税、土地增值书、印花税、城市维护建设税、土地使用税、房产税、车船税（六）按税收的形态分1.劳务税2.实物税3.货币税3.3税制结构税制结构是指税收制度框架，即一个国家一定历史时期税收制度的总体格局及其内部构造，具体地，是根据国情，为实现税收地效率、公平、财政目标，由若干不同性质和作用地税种组成地主次分明、层次得当、长短互补、具有一定功能地税收体系。以税制结构中税种的多少为标准，可将税制结构分为单一税制结构和复合税制结构。。单一税制结构是指只有一个税种的税收体系。单一税论。关于实行单一税制结构的理论主张，包括，单一土地税论，单一消费税论，单一财产税论，单一所得税论等，其中以单一土地税论（单一地租税论）为最突出和系统。单一税制结构复合税制结构：即多种税同时保存、且主次有序、互相配合、相辅相成等税收体系。复合税制结构一般以主体税种作为确定一个具体税制结构类型的标志。复合税制的必要性：每一种的局限性。以主体税种数量的多少为标准：单一主体税种的税制结构；双重主体税种的税制结构或多重主体税种的税制结构以承担主体税种的不同税种为标准：以所得税为主体税种的税制结构；以流转税为主体税种的税制结构；以财产税为主体税种的税制结构。复合税制结构及其分类（二）税制结构的设计税种的配置问题税源的选择问题税率的安排问题——拉弗曲线主体税种：即指一个国家税制结构中占据主要地位起主导作用的税种。主体税种决定一个国家税制结构的性质和主要功能，它是普遍征收的而不是只起特殊调节作用的税种；通过主体税种取得的税收收入占国家税收收入总额最大，税制结构的公平、效率目标也主要通过主体税种实现，它反映税制结构中的主要矛盾。主体税种的作用：是确定复合税制结构类型的标志。辅助税种：是对主体税种起某一方面补充作用的税种，往往是为达到某一特定情况下国家社会经济财政目的而起特殊调节作用的税种，反映税制结构中的次要矛盾。5.4我国税收制度的建立1994-2009年中国税制结构变化(%)年份国内商品和服务课税公司所得税个人所得税财产税及其他税199767.413.13.216.3199869.411.43.715.5199967.411.9416.7200064145.216.820016017.46.616200261.315.27.116.4200359.414.96.918.8200460.415.86.817200556.417.96.818.9200654.718.86.520200751.119.66.422.92008200954.856.320.619.386.96.6217.717.71965-2005年美国税制结构的变化（%）年代个人所得税公司所得税社会保障税商品和服务课税财产税196531.7016.4013.3022.8015.9197036.613.216.12014.2197534.611.420.519.513.9198039.110.821.917.610.7198537.807.5025.2018.8010.7199037.18.925.117.411.5199535.810.324.81811.1200041.98.723.216.110.1200434.29.52618.212.1200535.1011.4024.7017.4011.4以财产税为主体的税制结构的分析以全值流转税为主体的税制结构的分析以增值税为为主体的税制结构的分析以所得税为主体的税制结构的分析税收结构的分类以财产税为主体的税制结构的分析财产税:财产税是对收入的存量征税。以财产税为主体的税制结构：在这一税制结构中，财产税充当筹集国家税收收入和调节社会经济的主要手段，而流转税、所得税只起补充作用。财产税的优缺点决定该税制结构的优缺点。财产税的利弊分析财产税作为主体税种的局限性：经济效率与行政效率方面的局限；公平方面的局限；财政收入方面的局限。财产税作为辅助税种的必要性：是所得税与流转税征税范围的必要补充；是所得税征收管理、公平原则的补充；是财政收入的必要补充。结论：以全值流转税为主体的税制结构的分析全值流转税：是对商品或劳务收入的流量征税。以全值流转税为主体的税制结构：冠有一般营业税、周转税、销售税、货物税、消费税、关税等名称的税种作为国家税收收入的主要筹集方式，其税额占税收收入总额比重最大，并对社会经济生活起主要调节作用，而其他税种如所得税、财产税、行为税及有限征税对象的选择性流转税只起特殊调节的辅助作用。全值流转税的优缺点决定这一税制结构的优缺点。全值流转税的利弊分析全值流转税作为主体税种的优越性：行政效率方面的优越性；宏观经济效率方面的优越性；财政收入方面的优越性全值流转税作为主体税种的局限性：微观经济方面的局限性；公平方面的局限性结论：以增值税为主体的税制结构的分析增值税是对商品或劳务流转的增值额征收的税，是介于全值流转税和所得税之间的一个税种。以增值税为主体的税制结构：在这一税制结构中，征收征税范围广，涉及生产流通的各个领域，实行消费型、接近单一税率制和凭发票抵扣进项税额的征收方式，从而对社会经济生活起普遍调节作用。其获得的税收收入占税收总额的主要部分。其他税种如选择流转税、所得税、财产税、行为税、关税等起辅助作用，按照社会经济政策的要求，对社会经济活动实行特殊调节，补充增值税的不足。以增值税为主体的税制结构的利弊分析以增值税为主体的税制结构的优越性：微观经济效率方面的优越性；财政收入方面的优越性以增值税为主体的税制结构的局限性：宏观经济效率方面的局限性；行政效率方面的局限性；公平方面的局限性。结论：以所得税为主体的税制结构的分析所得税是对纯收入课征的税在以所得税为主体的税制结构中，个人所得税和社会保险税普遍征收并占主导地位，企业所得税也是重要税种，通过所得税筹集的税收收入占全部税收收入的主要部分。以所得税为主体的税制结构的利弊分析以所得税为主体的税制结构的优越性：宏观和微观经济效率方面的优越性；公平方面的优越性；财政收入方面的优越性以所得税为主体的税制结构的局限性：行政效率方面的局限性。结论37改革开放30年来，伴随着社会转型和市场化改革的不断深入，我国税收体系也进行了多次重大改革和调整，总体上实现了由单一税向复合税的重大转变，税收体系的结构日趋合理完善，其在社会经济生活中的地位作用不断得到强化。38