第7章对外投资的核算

第七章对外投资的核算第一节对外投资概述第二节短期投资核算第三节长期投资核算一、对外投资的涵义投资：投资分为我国会计准则对投资的定义：投资企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益，而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。广义上的投资和狭义上的投资包括权益性、债权性投资第一节对外投资概述包括权益投资、证券投资、债权性投资、房地产投资、固定资产投资、等二、投资的目的和动机1充分利用企业闲置资金2影响或控制其他企业的经营业务3为企业的将来扩大经营规模准备条件三、对外投资的种类（一）按投资的目的及持有的时间长短不同，分为短期投资长期投资（二）按投资的性质不同，分为债权性投资权益性投资混合投资（三）按投资的形式不同，分为货币性投资实物性投资无形资产投资四、对外投资的计价方法对外投资的计价方法一般有成本法、权益法、市价法和成本与市价孰低法。投资按成本计价，指投资在期末按原始投资成本反映，不考虑市价的变动。为充分揭示必要的会计信息，可用括弧形式注明这些投资的期末市价。1．成本法投资期末按市价计价，指投资期末按当时的市场价格反映在资产负债表上，因证券价格变动而造成的损失或收益，计入当期损益。以市价对投资进行期末计价，在会计上具有以下几个方面优越性：（1）可以避免由于不同时期以不同价格购入同一种有价证券导致的相同有价证券按不同价值反映的不正常情况；（2）可以真实反映投资的现时变现能力，为债权人正确评价企业的短期偿债能力提供更为相关的信息。2．市价法以市价法对投资进行计价，也存在一定的缺陷。（1）证券的市价变化不定，在每个会计期末确定证券的市场价格有一定困难；（2）证券价格的升降是不规则的，报表编制日的市价未必能说明企业的真实财务状况。（3）按照市价计价，在财务报表上反映编制日市价上涨所带来的未实现收益，不符合会计处理中的稳健原则。将投资的成本与市价进行对比，若成本低于市价，按成本计价；若市价低于成本，按市价计价。3．成本与市价孰低法投资市价下跌表明，目前不可能按照投入成本将投资变现，由此发生的损失应计入发生跌价的会计期间，而不应等到交易性金融资产出售时再予入账。交易性金融资产采用成本与市价孰低法计价，企业应设置“交易性金融资产跌价准备”账户。4.权益法基本原理是指投资的账面价值，以投资企业在被投资单位权益中享有的实际份额进行反映的一种股权投资核算方法。第二节短期投资的核算一、短期投资的概念和特点能够随时变现并且持有时间不准备超过一年的投资：股票、债券、基金等利用的是暂时闲置资金特随时能够变现点持有时间不超过一年投资形式单一：证券投资二、短期投资的计价1、取得成本（取得时实际支付的全部价款）：买价（股票投资扣除已宣告但尚未领取的现金股利；债券投资扣除已到期尚未领取的债券利息）、税金、手续费等2、短期投资损益的确定持有期间实际取得股利或利息时（1）已在购买时做应收股利或应收利息处理的，冲减应收股利或应收利息。（2）未在购买时做应收股利或应收利息处理的，取得时冲减交易性金融资产账面价值。（3）处置时所获得收入与交易性金融资产账面价值的差额作为投资收益或损失处理。三、短期投资的核算（一）设置账户：交易性金融资产交易性金融资产购买股票、债券等转让股票、债券或收回投资的数额其他投资的数额交易性金融资产实有数额（二）交易性金融资产的取得：取得时实际支付的全部价款例1：甲公司2003年5月12日以银行存款购入乙公司已宣告但尚未分派现金股利的股票20000股，作为交易性金融资产。每股买价6元，其中0.30元为已宣告但尚未分派的现金股利，另支付相关税费1000元。应作如下会计分录：借：交易性金融资产—股票投资（乙公司）115000应收股利—乙公司6000贷：银行存款121000承上例，当股利收到时，会计分录为：借：银行存款6000贷：应收股利—乙公司6000例2：若上述买价中不含已宣告但尚未分派的现金股利：借：交易性金融资产—股票投资（乙公司）121000贷：银行存款121000若买价中不含已宣告但尚未分派的现金股利借：银行存款6000贷：交易性金融资产—股票投资（乙公司）6000（三）交易性金融资产的损益1、设置账户：投资收益核算企业对外投资取得的净收益和净损失投资收益企业对外投资企业对外投资发生的净损失取得的净收益投资净损失投资净收益2、持有期间实际取得股利或利息时：（1）已在购买时做“应收股利”或“应收利息”处理的，冲减“应收股利”或“应收利息”借：银行存款贷：应收股利（2）未在购买时做“应收股利”或“应收利息”处理的，取得时冲减交易性金融资产账面价值借：银行存款贷：交易性金融资产（3）处置时所获得收入与交易性金融资产账面价值的差额作为投资收益或损失处理第三节长期投资的核算一、长期投资的特点属于战略性资本投资持有的时间较长金额一般较大投资方式较交易性金融资产灵活二、长期股权投资的性质长期股权投资是企业以购入股票的形式向其他单位投资投资企业购买某一企业发行的股票后成为该企业的股东，有权参与该企业的经营决策，并可以按其拥有的股票份额参与股票发行企业的利润分配。但股票投资的风险很大，它一般无到期日，投资企业不能定期收回股本，一旦企业破产，有可能血本无归。三、长期股权投资对被投资单位的影响1.控制：有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营决策中获取利益我国《投资》准则所指的控制包括：（1）投资企业直接拥有被投资单位50%或以下的表决权资本；投资企业虽然直接拥有被投资单位50%或以下的表决权，但具有实质控制权的投资企业对被投资单位是否具有控制权，可以通过以下一项或若干项情况判定：是否具有控制权的判定：①通过与其他投资者的协议，投资企业拥有被投资企业50%以上的表决资本的控制权②根据章程或协议，投资企业有权开展控制被投资单位的财务和经营政策③有权任免被投资单位董事会等类似权利机构的多数成员④在董事会或类似权利机构会议上有半数以上投票权（2）共同控制：按合同约定对某项经济活动所共有的控制《投资准则》所指的控制，仅指共同控制实体，不包括共同控制经营、共同控制财产等。共同控制实体：有两个或多个企业共同建立的实体，该被投资单位的财务和经营政策必须有双方或若干方共同决定（3）重大影响指对一个企业的财务和经营决策有参与决策的权利，但并不决定这些政策当投资企业直接拥有被投资单位20%或以上至50%的表决权资本时，一般认为对被投资单位具有重大影响。虽然投资企业直接拥有被投资单位20%以下的表决权资本，但符合下列情况之一的，应确认为对被投资单位有重大影响：①在被投资单位的董事会或类似的权利机构中派有代表；②参与被投资单位的政策制订过程；③向被投资单位派出管理人员；④依赖投资企业的技术资料；⑤其他能足以证明投资企业对被投资单位具有重大影响的情形。（4）无控制、无共同控制且无重大影响指除上述三种类型的情况，具体表现为：①投资企业直接拥有被投资单位20%以下的表决权资本，同时不存在其他实施重影响的途径。②投资企业直接拥有被投资单位20%或以上的表决权资本，但实质上对被投资单位具有控制、共同控制和重大影响。四、长期股权投资成本的确定1.现金形式取得的长期股权投资按支付的全部价款作为投资成本，包括支付税金、手续费等相关费用。为取得长期股权投资所发生的评估、审计、咨询等费用不在取得成本之列。如果实际支付的价款中包含已宣告而尚未领取的现金股利，应作为应收项目单独核算。2.以放弃非现金资产取得的长期股权投资如存货、固定资产、无形资产等投资成本应当以所放弃非现金资产的公允价值确定五、长期股权投资的会计处理（一）设置账户（1）长期股权投资核算企业持有各种长期股权性质的投资，按被投资单位设置明细账目进行明细核算（2）应收股利核算企业投资应收的现金股利（3）投资收益核算进行股权投资所发生的损益（二）成本法：长期股权投资以取得时的成本入账在成本法下，长期股权投资以取得股权时的成本计价，其后，除了投资企业追加投资、收回投资、发放清算性股利等情形外，长期股权投资的账面价值保持初始投资成本不变。1.成本法的使用范围①投资企业对被投资单位无控制且无重大影响时。通常企业对其他单位的投资，占该单位有表决权资本总额20%以下时，被认为投资企业对被投资单位无控制、无共同控制或无重大影响。②投资企业对其他单位的投资占该单位有表决权资本的20%或20%以上，但不具有重大影响时。③投资企业在投资时不准备长期持有被投资单位的股份。④被投资单位在严格的限制条件下经营，其资金转移能力受到严格限制。如：被投资单位在国外，外汇受到所在国管制，外汇汇出受到限制。2.成本法的核算要点成本法是指长期股权投资以取得时的成本入账面后，一般不调整“长期股权投资”账户的账面价值。只有当投资企业追加投资、收回投资或股票市价发生重大持久性下跌，且短期内不可能回升时，才对发生的跌价损失予以确认，调整长期股权投资账户。在投资持有期内，账面数额不因被投资单位权益的增加减少而变动，始终反映其原始成本。股权持有期内应于被投资单位宣告发放利润或现金股利时，确认投资收益。企业确认投资收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累计净利润的分配额，所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过上述数额的部分作为投资成本的收回，冲减投资的账面价值。3.成本法的优缺点优点：投资账户能反映投资的原始成本；核算比较简单；将投资方与受资方作为独立法人反映二者之间经济关系，更符合法律规范缺点：投资企业账面上反映不出被投资企业权益中属于本企业的权益有多少投资企业与被投资企业的关系反映得不充分特别是投资企业持股比例达到一定水平，对被投资企业有控制权时，矛盾就更加突出4.成本法核算程序1、初始投资或追加投资时—实际成本入账2、被投资单位报告盈利—投资单位无须入账3、被投资单位宣告分派的利润或现金股利—分别投资年度和以后年度处理：注意：投资企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在投资后产生的累积净利润的分配额。所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配部分，冲减投资的账面价值5.投资年度的利润或现金股利的处理投资企业投资年度应享有的投资收益=投资当年被投资单位实现的净损益×投资企业持股比例×[当年投资持有月份÷全年月份（12）]应冲减初始投资成本的金额=被投资单位分派的利润或现金股利×投资企业持股比例－投资企业投资年度应享有的投资收益例2：B企业1999年4月1日购入C公司股份50000股，每股价格为12.12，另支付相关税费3200元，占C公司有表决权资本的2%，并准备长期持有。C公司于2000年5月2日报告1999净收益60万元，并宣告分派1999年度的现金股利，每股0.2元。B企业的会计处理如下：计算应享收益=600000×2%×9/12=9000元计算应冲减的投资成本=10000-9000=1000①计算初始投资成本成交价（50000×12.12）606000加：税费3200初始投资成本609200②购入时的会计分录借：长期股权投资——C公司609200贷：银行存款609200③C公司宣告分派股利借：应收股利10000（50000×0.2）贷：长期股权投资——C公司1000投资收益90006.投资年度以后的利润或现金股利的处理投资年度以后的利润或现金股利，确认投资收益或冲减初始投资成本的金额，可按以下公式计算：应冲减初始投资成本的金额=（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利－投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资企业的持股比例－投资企业已冲减的初始投资成本。应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利－应冲减初始投资成本的金额接上例：2