对当前企业所得税汇算清缴工作的几点思考

对当前企业所得税汇算清缴工作的几点思考企业所得税汇算清缴工作是指对于企业每年度的企业所得税进行汇总计算、提供材料以及证据，多退少补的一个过程。由于企业按照财务会计制度计算的税前会计利润与按税法规定计算的应纳税所得额，在计算口径或时间上的不同会产生永久性差异和时间性差异，因此，部分公司企业在年度会计决算报出后，企业所得税预缴申报表也报出后，年度企业所得税汇算清缴(5月31日前)期间，企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。要针对这些纷繁复杂的税收法规等进行企业所得税汇算清缴工作，对于税收机关的工作人员以及企业会计人员提出了越来越高的要求。目前，我国的企业所得税汇算清缴在实际工作过程中还存在着一些不足和问题，应引起广泛的重视。一、企业所得税汇算清缴工作中存在的问题（一）企业对相应的纳税调整进行“调表不调账”处理1、在经营过程中发生的罚款、滞纳金问题，按会计制度规定可在“营业外支出”科目列支反映。但按税法规定：“税收滞纳金、罚金、罚款和被没收财物的损失不得税前扣除”；这种情况在企业所得税年度纳税申报表时，应调增应纳税所得额，无须调账处理。如：企业2013年度税务查补税款6万元，滞纳金1万元，罚款1万元，共计8万元。按税法规定，补缴税款6万元可在税前列支，而滞纳金和罚款2万元应在填所得税汇算清缴表时应纳税调增2万元。2、公司业务往来中超过规定标准的招待费用问题，不得税前扣除。新企业所得税法规定，企业发生的与生产经营有关的业务招待费支出，按发生额的60％扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰，按照上述两者孰低原则确认税前扣除标准，这就是说，企业至少自己承担40%的业务招待费不得在税前列支。例如：某企业2013年度取得主营业务收入1500万元，其他业务收入100万元，当年度在费用中列支的业务招待费为10万元，经计算，按税前扣除标准10*60％=6万元，而最高扣除限额为1600*5‰=8万元，故只能扣除招待费用6万元，应纳税调增4万元(10-6)：另外，针对税法对招待费的税前扣除采取孰低原则限制的方式，可以充分利用该政策采用临界点法做到在限额内充分列支，又能尽量减少纳税调整事项。即设收入为x，招待费为Y，60％y=5‰x，则y=8.3‰。即当企业的业务招待费达到收入的8.3‰时，就达到了业务招待费的最高税前扣除标准。3、不合规票据列支成本、费用，企业在账务处理中正常列支在相关费用等科目，但按税法规定，应进行纳税调增。如：企业取得的发票是“无抬头”、有抬头但“抬头不是本企业”、“抬头为个人”或者以前年度的发票等，这些企业正常入账了，但都违反了税法规定，同时也违反了企业在进行会计核算时，应当遵循的基本原则——真实性原则，所以企业要在账目中对这些发票所记金额，应做纳税调增处理。4、发生的公益性捐赠支出较多，超过限额部分企业作正常列支，但按税法规定，应纳税调增，而且捐赠应通过社会福利等公益性社会团体，并取得正式发票的才可在税前扣除。如：企业2013年发生捐款180万元，其中150万元通过公益性社会团体捐赠，另30万元捐赠给个人，企业当年利润总额为1000万元，则企业在计算应纳税所得额时按税法规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳所得税时扣除。所以该捐赠只允许扣除120万元(1000*12％=120)，另外60万元做纳税调增处理。5、发生的替员工缴纳商业保险问题，企业在账务处理上正常列支费用，但按税法规定，“除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费用和国务院财政，税务部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或职工支付的商业保险费，不得税前扣除。”应作纳税调增处理。6、企业已计提但未实际发放的工资薪金支出问题，应作纳税调增处理。按税法规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。且准予税前扣除的工资薪金，应该是企业实际所发生的薪金支出，尚未支付的所谓应付工资薪金支出（通常是指“应付职工薪酬”科目年末出现贷方余额），不能在其未支付的这个纳税年度内扣除，只有等到实际发生后，才准予税前扣除。7、上述都是扣除类调整项目，而收入类调整项目有时也会有存在问题。比如：某公司2013年度调减2010年度“主营业务收入180万元，按税法规定，跨年度冲减收入的应纳税调增180万元。（二）企业对相应的纳税调整进行“调表又调账”处理广州公司某房产发生的装修费8万元，全额计入“管理费用”科目列支，按税法规定，资本性支出不得一次性扣除，应作纳税调增。同时应调账，根据固定资产房屋的折旧年限分期计入“管理费用—折旧”，并在相对应会计年度作税前扣除。对于以上企业所得税汇算清缴中常存在的问题，企业会计人员还要掌握相关的应对技巧，如在熟悉纳税申报表的基础上，认真填写所得税年度申报表的主表和11张附表前先填写所得税汇算工作底稿，尤其是“纳税调整项目明细表”(尤其是针对前面主要列举的“调表不调账”的事项)，注意各个表格的勾稽关系，注重审核，特别要关注主表中的“已交税金”的填列，避免多交企业所得税。综上所述，财务会计人员既要熟练掌握会计制度、会计准则，使企业会计收入的确认，成本、费用的计量与之相符，又要熟悉了解相关的税收法规，纳税调整事项，使所得税汇算申报表的填报完整、准确，避免少计会计收入，多计成本、费用，以及造成的纳税调整不到位，产生计算企业应纳税所得额错误的结果，从而规避税收风险。二、对当前预缴企业所得税申报表的建议依据《企业所得税法》第五十四条的规定，企业所得税分月或者分季预缴。企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴所得税税款。企业应当自年度终了之日起五个月内，向主管税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。预缴企业所得税的方式有据实预缴、按上一年度应纳税所得额的月度或季度平均额预缴和采用经主管税务部门认可的其他方法。在实际工作中大部分企业采用据实预缴，即根据会计制度核算的利润总额进行预缴。正常情况下，预缴企业所得税申报表可以满足实际需要，但如果企业存在税前弥补以前年度亏损的情况时，预缴企业所得税申报表就存在一些问题。因为企业存在以前年度可以税前弥补的亏损，而预缴的企业所得税是按照会计制度核算的当前利润总额乘以所得税税率计算的，若对于以前年度可以税前弥补亏损的企业来说，需要在当期缴纳企业所得税；且大部分地方对多交的企业所得税不进行退税，只用于抵减以后应缴税款。由于上述原因，致使部分企业为了不预缴企业所得税，在报送预缴企业所得税纳税申报表时，采用不如实申报，即使当期实现利润，也做零申报或申报利润为亏损。建议预缴企业所得税纳税申报表中增加以前年度可以税前弥补的亏损项目，数额可以根据预缴的期间确定，如果是按季度申报，将以前年度可以税前弥补的亏损总额除以4；如果是按月度申报，将以前年度可以税前弥补的亏损总额除以12，这样可以有效避免上述问题的发生。三、结束语认真做好企业所得税汇算清缴工作，不仅仅是税务部门进行税收管理的要求，也是纳税人自觉履行纳税义务，维护自身合法权益的表现。所得税汇算清缴工作是一项复杂的工程，主管税务部门、纳税人以及中介机构应该积极配合，采取分工协作的方法，不断的提高所得税汇算清缴工作的效率和效果，体现税收公平、公正的征收原则。作者简介：潘宇斌，广州人，祖籍广东梅州，会计学博士，MBA毕业，高级会计师，中国注册会计师，中国会计学会和广东会计学会高级会员，曾任大型国企财务总监和监事会主席，广州博达财务信息咨询有限公司董事长兼CEO。