企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题

企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题天健会计师事务所倪侃侃天行健君子以自强不息地势坤君子以厚德载物天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/52企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题一、金融工具准则的主要变化（一）由“四分类”变为“三分类”1.修订前的金融资产四分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产贷款和应收款持有至到期投资可供出售金融资产2.修订后的金融资产三分类（1）以摊余成本计量的金融资产天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/53企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题（2）以公允计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（3）以公允计量且其变动计入当期损益的金融资产3.分类原则企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，对金融资产进行分类。（第十六条）业务模式：是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量收取合同现金流量收取合同现金流量和出售金融资产两者兼有其他业务模式（如出售金融资产）天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/54企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题现金流量特征：是指金融工具合同约定的、反映相关金融资产经济特征的现金流量属性。以摊余成本计量的金融资产企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标。该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。（合同现金流量特征为“本金+利息”）天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/55企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标。该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。（合同现金流量特征为“本金+利息”）企业分类为摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产之外的金融资产，应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。（剩余分类，如股票、基金）天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/56企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题利息的含义（反映基本信贷安排）货币时间价值：因为时间流逝而提供对价信用风险：对信用风险的补偿其他基本信贷风险（如流动性风险）成本和费用的对价【例】A公司有一项支付逆向浮动利率（即贷款利率与市场利率呈负相关关系）的贷款，则该贷款的利息金额不是以未偿付本金金额为基础的货币时间价值的对价，所以其不符合“本金+利息”的合同现金流量特征。天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/57企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题【实务问题】应收票据和应收账款的分类1.是否需要就每一张票据/每一笔应收款确定分类？企业应当在金融资产组合的层次上确定管理金融资产的业务模式，而不必按照单个金融资产逐项确定2.银行承兑汇票应分类为哪一类金融资产？如果历史上企业管理银行承兑汇票的模式是到期托收、背书、贴现都有的，则属于“收取合同现金流量和出售兼有模式”，应分类为“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产”，列报于“应收款项融资”项目。天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/58企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题如果历史上企业管理银行承兑汇票的模式主要是到期托收，背书、贴现较少或偶发，则属于“收取合同现金流量模式”，应分类为“以摊余成本计量的金融资产”贴现息的处理对于分类为以摊余成本计量的金融资产的银行承兑汇票（应收票据），贴现息列报于“投资收益——以摊余成本计量的金融资产终止确认收益”对于分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（应收款项融资），贴现息建议列报于“投资收益”。天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/59企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题3.商业承兑汇票应分类为哪一类金融资产？商业承兑汇票贴现一般不满足终止确认条件，因此即便企业历史上贴现比较频繁，也不属于“出售”模式，故分类为以摊余成本计量的金融资产。4.应收账款保理应分类为哪一类金融资产？应收账款保理如果未终止确认的，不影响分类（仍分类为以摊余成本计量的金融资产）；应收账款保理如果终止确认的：偶发的，剩余应收账款仍分类为摊余成本计量的金融资产历史上对某类应收账款持续保理的，应当将该类应收账款分类为公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/510企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题存在证券化安排时的考虑《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》应用指南：同时符合下列条件时，持有的金融资产才符合“本金+利息”的合同现金流量特征在未穿透基础资产的情况下，产生的现金流量仅为对本金和未偿付本金金额为基础的支付基础资产包含一个或多个符合本金加利息的合同现金流量特征的工具。所承担的基础资产的信用风险，等于或小于基础资产本身的信用风险天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/511企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题【例】某资产证券化信托计划向投资者发行信托份额。资产支持证券划分为优先级和劣后级，优先级的本息偿付次序优于劣后级。该信托计划投资的基础资产的现金流量仅为对本金和以未偿付本金为基础的利息支付贷款组合。优先级有明确的固定票息，而劣后级无明确的票息，劣后级的收益取决于基础资产的最终收益水平。该计划需将收到的贷款本金和利息回收款优先支付给优先级持有人，即待向优先级持有人按合同条款支付了相应的本金及收益后，才能将剩余的回收款支付给劣后级持有人。优先级：优先级本身及基础资产均符合本金加利息的合同现金流量特征，且优先级的信用风险不高于基础资产的信用风险天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/512企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题劣后级：劣后级本身不符合本金加利息的合同现金流量特征，其优先级的信用风险高于基础资产的信用风险。如果金融资产持有人无法按照上述条件进行评估，那么分级的金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/513企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题【实务问题】理财产品的分类如果无法穿透判断其基础资产是否满足本金加利息的合同现金流量特征，这种情况下，理财产品只能分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产如果可以穿透，则在满足前述三个条件的情况下，且业务模式为收取合同现金流量，分类为以摊余成本计量的金融资产。天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/514企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题【例】A公司利用自有资金购买银行理财产品。该理财产品为非保本浮动收益型，期限为6个月，不可转让交易，也不可提前赎回。根据理财产品合约，基础资产为指定的单一固定利率信贷资产，该信贷资产的剩余存续期限和理财产品的存续期限一致，且信贷资产利息收入是该理财产品收入的唯一来源。【分析】业务模式分析：不可转让、不可提前赎回，意味着A公司管理该项理财产品的业务模式为收取合同现金流量。合同现金流量特征分析理财份额符合本金加利息的合同现金流量特征基础资产符合本金加利息的合同现金流量特征理财份额的信用风险不高于基础资产信用风险。天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/515企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题【例】A公司利用自有资金购买银行理财产品。该理财产品为非保本浮动收益型，期限为6个月，不可转让交易，也不可提前赎回。根据理财产品合约，基础资产为固定收益类资产池，资产池主要包括存放同业、债券投资及回购交易等，银行有权根据市场情况随时对资产池结构进行调整，目的在于最大化投资收益。理财产品的收益来源于资产池的投资收益。【分析】业务模式分析：不可转让、不可提前赎回，意味着A公司管理该项理财产品的业务模式为收取合同现金流量。合同现金流量特征分析基础资产不符合本金加利息的合同现金流量特征天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/516企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题金融资产分类的特殊规定：在初始确认时，企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。权益工具：是指对于工具发行方来说，满足《企业会计准则第37号——金融工具列报》中权益工具定义的工具。只有初始确认时，才能行使该制定权该指定一经作出，不得撤销。该金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益转出，计入留存收益（不能计入损益）。天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants天健会计师事务所Pan-ChinaCertifiedPublicAccountants2020/3/517企业会计准则主要变化及执行中需注意的问题【实务问题】公允价值如何确定？1.如果可以获取第一层次的公允价值，首选活跃市场的报价。2.参考近期被投资单位的股权转让价格、增资价格3.按持股比例*被投资单位账面净资产确定（类似于权益法）4.在有限情况下，如果用以确定公允价值的近期信息不足，或者公允价值的可能估计金额分布范围很广，而成本代表了该范围内对公允价值的最佳估计的，该成本可代表其在该分布范围内对公允价值的恰当估计。5.估值技术天健会计师事务所Pan-ChinaC