第二章--税收筹划的基本方法

第二章税收筹划的基本方法税收筹划方案要因事而异，不能生搬硬套有必要从成千上万的税收筹划案例中归纳出若干最基本的规律、思路或策略由于各税种特点不同，不同的税种筹划应用到的主要策略不尽相同某一个企业的同一个税收筹划方案中也可能同时应用好几种基本策略第2章税收筹划的基本方法税制要素：征税对象、纳税人、税率、税目、计税依据、纳税环节、纳税期限、减免税、违章处理根据税制要素提出来的基本方法：2.1规避纳税义务2.2税负转嫁2.3缩小税基2.4适用低税率2.5延迟纳税2.6充分利用税收优惠政策第2章税收筹划的基本方法2.1规避纳税义务规避纳税义务是指纳税人通过避免成为一个税种的纳税人或者征税对象，从而减轻或免除纳税义务。注意：规避纳税义务并不是指企业完全不承担纳税义务。事实上，完全能够规避掉纳税义务的企业几乎不存在，完全规避掉纳税义务的税收筹划方法也不一定就是最优方案。规避纳税义务通常是指回避重税负而选择轻税负。本节讨论规避纳税义务的两个途径应纳税种的减少应纳税种的替换2.1.1规避纳税义务的两个途径——避免成为纳税人税法对每个税种的纳税人的确认都进行了明确规定。如果能使自身条件不吻合税法中关于某税种纳税人的规定，则可以规避该税种纳税义务。企业所得税纳税人：各种形式的企业或组织，但不包括个体工商户和合伙企业。个人所得税居民纳税人和非居民纳税人承担的纳税义务不同2.1.1规避纳税义务的两个途径——避免成为征税对象避免成为征税对象是指纳税人通过改变自己的经营产品、行为或对物品的所有权方式，从而避免自己的产品、行为属于某个税种的征税范围。如城镇土地使用税、城市维护建设税的征税对象范围：城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用的土地征税。如果纳税人选择将企业设立在以上区域以外的地方，则就避免成为这两税的征税对象。2.1.2应纳税种的减少大多数情况下，规避纳税义务的策略并不是企图完全不承担纳税义务，有时其目的就是由缴纳多个税种转变为缴纳相对较少的税种，以减少所承担的税收负担。当房屋租赁的用途是作仓库时，可以将房屋出租变仓储2.1.2应纳税种的替换有时候，以另外一种税负更轻的税种来替换原有的应纳税种，也属于规避纳税义务的范畴。如手机销售的税收筹划企业进项额低的手机销售商：选择缴纳小规模纳税人增值税企业进项额高的手机销售商：选择按一般纳税人身份缴纳增值税1、税负转嫁的概念1）概念：是指纳税人将其所缴纳的税款转移给他人负担的过程。税负最终落到负税人身上的过程称为税负归宿。【注】一般多指流转税：增值税、消费税、关税等。企业只是纳税人，或称代扣代缴义务人，真正的负税人是消费者。2）税负转嫁的条件：A、纳税人与负税人的分离；B、价格是变化的。如果几十年不变，没办法转嫁C、标的物转移，卖不出去，标再高的价格也没有意义；D、纳税人主动行为。2.2税负转嫁一、税负转嫁是税收筹划的特殊方式2、税负转嫁形式：1）税负前转：向前转给消费者或购买者，不是从前的“前”。2）税负后转：压价转给供货商，不是以后的“后”。3）税负辗转：是指税收前转或后转次数在两次以上的转嫁行为。4）税负消转：纳税义务发生后，税负既不前转，也不后转，而是通过提高自身业绩和技术进步，内部消化吸收，自行补偿纳税损失。5）税负叠转：多种税负转嫁方式（税负前转、税负后传）同时并用。6）税负资本化：是指课税商品出售时，买主将今后若干年应纳的税款，从所购商品的资本价值中预先扣除。【总结】税负转嫁是特殊的税收筹划形式，合理、合法，不侵犯国家利益，但损人利己。目的是为了降低税负。一、税负转嫁是税收筹划的特殊方式主要因素：商品供应弹性、市场结构、成本变动和课税制度等1、商品供求弹性：供不应求还是供过于求，即买方市场还是卖方市场。这是转嫁有无可能的条件。【注】大雪天的石家庄白菜20元一斤，供不应求。2011年春天山东白菜5分钱一斤没人要。商品供求市场有三种：（1）供不应求：供求弹性系数大于1，供应弹性大，税负前转易。（2）供过于求：供求弹性系数小于1，供应弹性小，税负后转易。（3）供求平衡：供求弹性系数等于1，税负只能部分转嫁，买卖双方均分税款负担。二、影响税负转嫁效果的主要因素2、市场结构：（1）完全竞争市场结构【注】厂家无法达成一致而控制市场价格。（2）不完全竞争市场结构商品的差异性是不完全竞争市场结构的前提【例】同样是白酒，茅台卖1200元，还有1元一斤的小作坊白酒。同样是汽车，有3万左右的，有上百万的。都是4个轱辘跑。（3）寡头垄断市场结构——少数企业控制市场商品的大部分。【例】如联合利华和立白等几家日化厂家在2011年初造谣涨价，使市场形成抢购，产品脱销，被国家罚款200万。（4）完全垄断的市场结构——只有一个或几家卖主的市场结构。【例】中石油、中石化。国际油价涨，国内油价涨。2011年5月国际油价暴跌，国内油价5月9日发改委宣布又到涨价窗口期。没有第三者参与竞争。1、市场调节法：根据供求关系看税负能否转嫁出去。1）当供不应求时：加大投资，多生产、快转嫁。【例】上海等地刚解放时资本家联合起来囤积居奇，为缓解供应不足，陈云批示，紧急从东北等老解放区调集物资满足市场需要，资本家囤积的货物最终只好低价卖出。2）当供过于求时：市场价格下降，税负难于转嫁。2、商品成本转嫁法：（1）固定成本与税负转嫁筹划：骨灰盒，需求量一定。从不搞促销。（2）递减成本与税负转嫁筹划：安装电话，产量越大成本越低。通过提高产量，摊薄成本来转嫁税负。（3）递增成本与税负转嫁：产量越大成本越高，税负无法如期转嫁。3、税基转嫁法：1）税基大：即普遍对某大类产品征税，税负转嫁方便。——积极性税负转嫁：积极提价2）税基小：有替代产品的，税负转嫁困难。【例】长春出租不敢涨价，怕大家都去坐公交车。——消极性税负转嫁：不干出租这个行业了，改做别的行业。三、税负转嫁的筹划方法2.3缩小税基税基是各种税额的计算依据,直接影响应纳税额的多少。计税依据愈小，税额也愈小。如消费税对自产自用产品的有关规定，以及企业所得税对所得的界定。企业在计税依据的确定上有一定的自主权，也就是说在这方面有一定的回旋空间：如果能够缩小计税依据，就能达到减少税额的目的。2.4适用低税率若税基确定，应纳税额的多少取决于税率。许多税种都有多档次税率、优惠税率的规定。纳税人可以主动出击，创造条件，尽量适用低税率。1、递延纳税——就是延期纳税：是指国家允许企业在规定的期限内分期或延迟缴纳税款。2、优点：1）考虑了货币具有时间价值，节约利息。2）规避了通货膨胀的影响，实际降低了纳税额。【例】1）加速折旧是在设备等固定资产刚购置时多提折旧，在企业早期多计费用，减少所得税的纳税额。2）接受捐赠的固定资产也需要递延纳税。2.5税收递延一、税收递延的概念1、会计与税法的差异会计准则与税法的处理有所不同，出现两种差异：永久性差异和时间性差异。【注】平时会计按照会计准则记账，但最终会按税法要求进行调整。谁也不能超越法律而存在。1）永久性差异：是指会计准则与税法在计算收益或费用、损失时的规定不同，而产生的税前利润与应纳税所得额之间的差异。【注】属于实质性差异，必须按税法调整，不存在递延的可能。比如：对外捐赠，税前扣除数不能超过年度利润的12%，招待费的扣除按发生额的60%，最高不能超过年度销售收入的0.5%。二、税收递延的途径2）时间性差异：是纳税递延的重要途径。【比如】开办费的处理、折旧方法的选择、收益确认的不同年度（后拖）、费用确认的时间（前抢）。【注】递延纳税相当于“无息贷款”。2、公司集团的递延纳税如果母公司位于高税管辖权地区，其子公司设立在低税管辖权地区，将子公司的收入长期留在帐上，母公司未取得股息的分配收入，税款就被递延下去了。【注】跨国公司经常使用这种方法作为纳税筹划的途径之一。二、税收递延的途径基本思路：推迟收入的确认、尽早确认费用。1、推迟收入的确认1）对生产经营活动的合理安排A、合理的推迟交货时间。B、合理的推迟结算时间。C、合理的销货方式——是采用分期收款发出商品的方法。2）合理的财务安排合理安排营业收入的入账时间，以推迟税款的缴纳。【注】商品销售收入的确认方法：1）收款法：收到货款确认收入2）销售法：发出货物确认收入3）生产法：产品生产完工确认收入劳务收入的确认方法：1）完成合同法：完成全部劳务合同确认收入2）完工百分比法：按完工百分比确认收入三、税收递延的方法2.费用的尽早确认：1）能直接进营业成本、期间费用和损失的就不进生产成本【例】办公费用：如果是车间的需计入“制造费用”，但没有特殊规定时，可直接计入“管理费用”。借款购置的需要安装固定资产，利息能计入“财务费用”的，就不计入“在建工程”2）能进成本的不进资产【例】资产价值转移的慢，如果某工人既参加了设备的安装，也参加了产品的生产，其工资进“生产成本”就比计入“在建工程”有利3）能预提的不待摊【例】设备的大修理费，先预提后发生比先发生了后分摊合适。三、税收递延的方法2.费用的尽早确认4）能多提的多提、能快摊的快摊。【例】开办费、固定资产折旧、无形资产摊销等。折旧中残值率越低，应折旧的金额就大。尽量往少预计残值。折旧年限越短，年折旧额就越高。加速折旧优于直线折旧。同理：无形资产的摊销年限越短越好。存货按实际成本计价，个别计价法最有利于调整纳税。三、税收递延的方法两个不同概念：1）税收优惠是国家制定的2）税收利益是企业谋求的。1、税收优惠：是政府为了达到一定的政治、社会、经济目的，而对纳税人实行的税收鼓励。【注】国家税制的组成部分，2、税收利益：一是利用国家优惠政策取得的利益二是选择纳税方案取得的利益。从三方面考虑：1）用足用好优惠政策；2）从高纳税义务转换为低纳税义务；3）纳税期限递延。2.6利用税收优惠政策一、税收优惠和税收利益（一）免税是指国家出于照顾或奖励的目的，对特定的地区、行业、企业、项目或情况（特定的纳税人或纳税人的特定应税项目、纳税人的特殊情况）所给予纳税人完全免征税收的情况。分为：1）照顾性免税2）奖励性免税【如】2006年起免征农业税。招商引资获得“免二减三”的政策等。充分利用免税获得税收利益的原则：1、尽量争取更多的免税待遇。2、尽量使免税期最长化。【案例分析】使用“三废”材料达到增收免税。二、税收优惠的形式（二）减税是指国家出于照顾或奖励的目的，对特定的地区、行业、企业、项目或情况（特定的纳税人或纳税人的特定应税项目、纳税人的特殊情况）所给予纳税人减征部分税收。分为：照顾性减税和奖励性减税充分利用减税获得税收利益的原则：1、尽量争取减税待遇并使减税最大化。2、尽量使减税期最长化。【案例分析】二、税收优惠的形式【案例2—2】甲、乙、丙、丁四个国家公司所得税的普通税率基本相同,其他条件基本相似或利弊基本相抵。1）甲国企业生产的商品90%以上出口到世界各国,甲国对该企业所得是按普通税率征税;2）乙国出于鼓励外向型企业发展的目的，对此类企业减征30%的所得税，减税期为5年;3）丙国对此类企业有减征50%，减税期为3年的规定;4）丁国对此类企业则有减征40%所得税，而且没有减税期限的规定。【筹划】打算长期经营此项业务的企业,完全可以考虑把公司或其子公司办到丁国去,从而在合法和合理的情况下使它节减的税收最大化。二、税收优惠的形式（三）税率差异1、税率差异：是指对性质相同或相似的税种适用不同的税率。【如】企业所得税：25%、20%、15%等。2、税率差异的出现主要原因：财政、经济政策的原因【注】是国家要鼓励某种经济、某类型企业、某行业、某地区的存在与发展。3、充分利用税率差异获得税收利益的原则：1）尽量寻求税率最低化。以达到节税最大化。2）尽量寻求税率差异的稳定性和长期性。二、税收优惠的形式（四）税收扣除1、狭义税收扣除：是指从计税金额中减去一部分以求出应税金额。【注】企业所得税从收入中扣除的成本费用。即税前列支项目。2、广义税收扣除：还包括从应计税额中减去一部分。扣除部分包括：税额扣除、税额抵扣、税收抵免【如】增值税的销项税额中扣除进项税额