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3制造业成本核算的基本原理成本会计讲义2与其他行业相比，制造业的成本会计体系最完整，方法最典型。为了避免重复，突出重点，本教材将阐述以制造业为主的成本会计。成本会计讲义3一、制造业成本核算概述制造业产品的生产过程，同时也是生产的耗费过程生产费用指某一期间为进行产品生产而发生的费用，并与一定的期间相联系产品成本指为生产一种或几种产品而消耗的生产费用，它与一定种类和数量的产品相联系成本会计讲义4成本核算的内容制造业的成本核算包括生产费用汇总的核算和产品成本计算两部分内容。生产费用的汇总，首先必须根据成本开支范围，对生产费用进行审核和控制，然后采用一定程序将生产费用按其发生地点和用途进行记录归集，并采用一定标准在各成本计算对象间进行分配。成本计算就是计算出各个成本对象的总成本和单位成本。成本会计讲义5产品成本计算方法产品成本计算按其所包括的范围，可分为制造成本计算和变动成本计算两种方法。我国自1993年7月1日起，制造业统一采用制造成本计算法。制造成本计算，是指在计算产品成本时，将产品生产中所发生的直接材料、直接人工和制造费用全部计入产品成本的一种成本计算方法，也称完全成本计算，这是一种国际通用的产品成本计算方法。制造成本计算法主要的目的是为估价存货、确定损益和制订价格提供可靠的依据。成本会计讲义6二、生产经营管理费用的分类费用要素成本项目其他分类成本会计讲义71、按经济内容的分类可分为劳动对象、劳动手段和活劳动方面的耗费，统称为制造企业的生产费用的三大要素。具体可分为以下外购材料、外购燃料、工资、计提的职工福利费、折旧与摊销费、利息支出、税金及其他支出等。有利于分析和考核各个时期生产费用的结构和支出水平。成本会计讲义82、按其经济用途的分类生产经营管理费用按其经济用途划分，可分为生产费用(即制造成本)与经营管理费用(即非制造成本）制造成本，亦称生产成本，是指企业为生产一定种类、一定数量的产品所支出的各种生产费用之和。非制造成本，亦称期间费用或经营管理费用。它是指产品在销售和管理过程中发生的各项费用，是与企业的销售、经营和管理活动相关的成本，主要包括管理费用、财务费用和营业费用等。成本会计讲义93、其他分类方法按其与工艺工程的关系分类：直接生产费用和间接生产费用；按其计入产品成本方法的分类：直接计入费用和间接计入费用；直接生产费用大多是直接计入费用，间接生产费用大多是间接计入费用，但也不都如此。成本会计讲义10三、制造业成本核算的要求严格执行国家规定的成本开支范围和费用开支标准正确划分各种费用支出的界限选择适当的成本计算方法成本会计讲义11严格执行国家规定的成本开支范围和费用开支标准成本开支范围是根据企业在生产过程中的生产费用的不同性质，根据成本的内容以及加强经济核算的要求，由国家统一制定的。企业进行成本核算，首先要根据国家有关的法规和制度，以及企业的成本计划和相应的消耗定额，对企业的各项费用进行审核，看应不应该开支；已经开支的，应不应该计入产品成本。成本会计讲义12正确划分各种费用支出的界限正确划分各种费用支出的界限正确划分生产经营管理费用支出与其他支出的界限正确划分产品制造成本和期间成本的界限正确划分各个会计期间的产品成本的界限正确划分不同产品的费用界限正确划分产成品与在产品的费用界限以上五个方面费用界限的划分，都应贯彻受益原则，即何者受益何者负担费用，何时受益何时负担费用；负担费用多少应与受益程度大小成正比。这五个方面界限的划分过程，也是产品成本的计算过程。成本会计讲义13选择适当的成本计算方法企业在进行成本核算时，应根据本企业的具体情况，选择适合于企业特点的成本计算方法进行成本计算。企业采用何种成本计算方法，不仅取决于产品的生产特点，而且还与管理要求相关。在同一个企业里，可以采用一种成本计算方法，也可以采用多种成本计算方法，即多种成本计算方法同时使用或多种成本计算方法结合使用。成本会计讲义14四、制造业成本流转程序制造业成本核算程序...成本核算账户的设置成本流程成本会计讲义151、成本核算账户的设置成本核算帐户包括：基本生产成本辅助生产成本制造费用总帐：结构及内容明细帐：设置方法成本会计讲义16基本生产成本账户基本生产是指为完成企业主要生产目的而进行的商品产品生产。“基本生产成本”账户核算生产各种产品（产成品、自制半成品等）、自制材料、自制工具、自制设备等所发生的各项费用。该账户应按产品品种等成本计算对象分设基本生产成本明细账，也称产品成本计算单或产品成本明细账。账中应按成本项目分设专栏或专行，登记各该产品、各该成本项目的月初在产品成本、本月发生的生产费用、本月完工产品成本和月末在产品成本。成本会计讲义17辅助生产成本账户辅助生产是指为基本生产服务而进行的产品生产和劳务供应。“辅助生产成本”账户核算为基本生产车间及其他部门提供产品、劳务所发生的各项费用。“辅助生产成本”账户应按辅助生产车间和生产的产品、劳务分设辅助生产成本明细账。成本会计讲义18制造费用账户“制造费用”账户核算为企业生产车间（部门）为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。“制造费用”账户应按不同车间、部门设置明细账。成本会计讲义192、成本流程成本流程也就是成本核算的一般程序成本会计讲义20产品成本核算的一般程序如下：１．根据成本开支范围规定，审核生产费用支出。２．编制要素费用分配表。３．编制待摊费用和预提费用分配表。４．辅助生产费用的归集和分配。５．制造费用的归集和分配。。６．完工产品成本的确定和结转。７．已销售产品成本结转。五、完工产品与月末在产品成本的划分成本会计讲义221、在产品及其数量的核算企业的在产品是指没有完成全部生产过程，不能作为商品销售的产品。在产品有狭义和广义之分。对在产品实物数量的核算，主要包括在产品收发结存的日常核算和在产品的清查两项工作。成本会计讲义23生产费用在完工产品与在产品之间的分配方法，从在产品成本确定的先后顺序上看，主要有两种类型一是先确定月末在产品成本，然后确定完工产品成本；二是完工产品成本与在产品成本同时确定，也就是将本月生产费用与月初在产品费用之和，按一定比例在完工产品与月末在产品之间进行分配，不分先后地计算出完工产品成本和月末在产品成本。无论采用哪类方法，都必须先取得有关在产品实物数量的核算资料。成本会计讲义242、生产费用在完工产品与在产品之间的分配在产品不计价法在产品按固定成本计价法在产品按定额成本计价定额比例法约产量比例法成本会计讲义25在产品不计价法这是一种不计算月末在产品成本的方法。如果各月末在产品数量很少，价值很低，且各月在产品数量比较稳定，在这种情况下，为简化成本计算工作，可以不计算月末在产品成本，即某种产品每月发生的生产费用，全部由该种完工产品成本负担。例如自来水生产企业、发电企业、采掘企业等都可采用这种方法成本会计讲义26在产品按固定成本计价法这是一种月末在产品固定按年初成本计价的方法。如果各月末在产品数量较少，或者虽然在产品数量较多，但各月末在产品数量变化不大，在这种情况下，月初、月末在产品成本的差额对完工产品成本影响不大。为简化成本计算工作，各月末在产品可按年初在产品成本计价。这样，各月月末在产品成本不变，月初与月末在产品成本相等，那么本月发生的各项生产费用，全部由完工产品负担，也就是本月完工产品的成本。成本会计讲义27在产品按定额成本计价在产品按定额成本计价法，这是一种月末在产品以定额成本计价的方法。采用这种方法时，可根据实际结存的在产品数量、投料和加工程度，以及单位产品定额成本计算出月末在产品的定额成本，将其从月初在产品定额成本与本月生产费用之和中扣除，余额即为本月完工产品成本。就是说，每月生产费用脱离定额的差异，全部计入当月完工产品成本。在产品按定额成本计价法，适用于定额管理工作较好，各项消耗定额比较准确、稳定，而且各月末在产品结存数量比较稳定的产品成本会计讲义28定额比例法定额比例法是按完工产品与在产品的定额耗用量（或定额成本）的比例分配生产费用的方法。它适用于定额管理基础较好，各项消耗定额比较健全、稳定，各月末在产品数量变动较大的产品成本会计讲义29完工产品某该项目完工产品该项目项目实际成本费用分配率定额耗用量（成本）各成本项目费用分配率和分配额的计算公式如下：费用分配率=月初在产品费用+本月生产费用完工产品定额月末在产品耗用量（成本）定额耗用量（成本）+=×月末在产品某该项目月末在产品该项目项目实际成本费用分配率定额耗用量（成本）=×成本会计讲义30约当产量比例法约当产量比例法是指生产费用按照完工产品数量与月末在产品约当产量的比例分配计算完工产品成本与月末在产品成本的一种方法。约当产量比例法适用范围较广泛，当月末在产品数量较大，而且变化也大，不宜采用其他分配方法时，采用此种方法尤为合适。具体还可采用加权平均法和先进先出法划分完工产品与在产品成本。成本会计讲义31加权平均法公式：材料成本分配率=期初在产品成本+本月生产费用完工产品数量+在产品数量×投料程度加工成本分配率=期初在产品成本+本月生产费用完工产品数量+在产品数量×加工程度成本会计讲义32加权平均法的优点是手续比较简化，缺点是所确定的单位成本是一种“混合”成本，不能如实的反映本期的实际成本水平。尤其是当上月与本月成本水平差异较大时，由于约当产量单位成本是加权平均成本，上月产品成本水平就会对本月月末在产品成本产生一定的影响。成本会计讲义33先进先出法先进先出法是假设生产的产品按投入生产的时间先后顺序完工的，那么，月初在产品应先于本月投产产品完工，在产品生产周期小于一个月的情况下，月初在产品将在本月全部完工，这样，月初在产品成本应全部计入本月完工产品成本，而本月发生的生产费用只在本月产品与月末在产品之间进行分配，月末在产品成本不再受上月成本水平影响，也就客观反映了本月的成本水平。在先进先出法下，约当产量只包括本月实际加工或投料的生产量，而不包括月初在产品在上月加工或投料的生产量。也就是说，约当产量只与本月发生的生产费用有关，而与月初在产品成本无关。成本会计讲义34在产品投料程度和完工程度的测定采用约当产量比例法分配完工产品成本与在产品成本时，在产品的投料程度和完工程度的测定，对于费用分配的正确性影响很大。在实际工作中，材料投入和产品加工情况千差万别，需要根据具体情况分别计算投料程度和完工程度，下面介绍投料程度和完工程度的确定方法。成本会计讲义35投料程度的确定原材料在生产开始时一次投入原材料分工序投入原材料在生产过程中随生产加工进度陆续投入100%与加工程度相同计算累计投料率成本会计讲义36完工程度的确定生产进度比较均衡各工序加工数量不均衡50%见下页成本会计讲义37计算各工序在产品的完工程度某道工序在产品=前面各道工序累计工时定额+本道工序工时定额×50%完工程度产品工时定额×100%成本会计讲义38完工产品成本的结转库存商品自制半成品低值易耗品基本生产成本