海联讯财务造假案例分析及其审计启示

龙源期刊网海联讯财务造假案例分析及其审计启示作者：应里孟阳杰林思涵来源：《会计之友》2016年第15期【摘要】创业板上市公司造假事件层出不穷，许多公司都是通过财务报表粉饰之后违规上市，这其中审计作为看门人的作用并未得到有效体现。文章以海联讯财务造假案为例，剖析该案例中的舞弊手法，发掘背后的财务造假动机，进而提出了针对此类案例进行审计的政策建议。【关键词】海联讯；财务造假；舞弊审计【中图分类号】F239【文献标识码】A【文章编号】1004-5937（2016）15-0071-04一、海联讯财务造假案回顾海联讯科技股份有限公司成立于2001年，其总部位于深圳，成立之初的注册资金为150万美元，是一家从事电力信息化系统集成业务的高科技企业。公司已建立了覆盖全国的销售以及服务网络，业务涵盖软件、硬件、网络等服务，凭借其在电力领域的优势以及在行业中的良好表现，该公司已成为我国电力行业最具竞争力的企业之一。2001年12月公司当年业绩突破1亿元人民币，并成为华北电网络严格认证的服务提供商和金牌集成商。2008年5月海联讯成功改制，从原来的外商独资改为股份有限公司。2011年海联讯在深交所首次发行股票并上市成功，登陆创业版，股票代码（300277）。此次上市海联讯共发行了1700万股普通股，募集到的资金总额达3.91亿元。2013年3月21日，因涉嫌违反证券法，海联讯被证监会立案调查。于此同时，海联讯因其在应收账款及营业收入的确认与计量方面存在问题，被天健会计师事务所出具了“保留意见”的审计报告。4月27日，海联讯连续发布32份公告，自曝家丑承认造假三年。从2009年开始，海联讯利用从非客户方转入大量资金伪造应收账款的收回，然后又通过其他应付款在下一会计期间转回。通过这种方式，在2010年和2011年海联讯累计虚假冲减的应收账款账面余额达2.46亿元。另外，通过多计收入，少计成本和费用等手段，在2009年到2011年的三年时间内，海联讯多增加了4760.69万元的利润。二、海联讯财务造假手段剖析（一）粉饰招股说明书海联讯2009年的招股说明书显示，海联讯已经掌握了关于建立专业应用系统、企业级一体化信息平台业务的核心技术。该技术是电力企业发展数字电网及智能电网业务必须掌握的技龙源期刊网术，是目前及未来电力企业走向信息化的重点，也是未来市场发展的热点。对海联讯来说，这类技术所带来的收入占公司营业收入的比例逐年上升（表1）。如表1所示，从2006年到2009年海联讯来源于核心技术的收入在业务收入中所占的比例总体呈上升趋势，并在2009年占比达到53.68%。但当时的审计报告却认为，海联讯除了技术咨询和服务业务没有包含自有及外购的软硬件产品外，其他3类业务都已经将其包含了，并指出审计报告与招股说明书中对业务的划分不一致。如果按照审计报告的划分，海联讯核心技术所带来的软件开发与销售收入占比不足10%，这也导致了海联讯的首次上市申请被否决。2011年，一年半前止步创业板的海联讯再度叩响IPO大门。可能是为了避免重蹈覆辙，在新的招股说明书中，海联讯除了写明主营业务以及所对应的核心技术外，其他关于核心技术带来的收入占公司营业收入的具体比例数据几乎消失了，只剩下一行简单的表格（如表2所示），分别统计2008年到2011年6月公司核心技术产生的总收入占营业收入的比例。更为严重的是，前后两份招股说明书中同年份、同类别数据存在明显差别。通过对比表1和表2，笔者发现2009年1—9月其核心技术占业务收入的比例为53.68%，而在表2中，2009年核心技术产生的收入所占比达到100%，两者自相矛盾。同样的道理，在表1中，2008年度核心技术收入占营业收入的比例仅为50.27%，在表2中，这个比例却达到了100%。答案显而易见，为了迎合创业板上市的条件，海联讯提供了不真实的财务数据。（二）会计确认与计量环节的造假手段海联讯造假上市不仅体现在两份截然不同的招股说明书中，在应收账款以及收入、成本等项目的确认和计量上同样存在问题。1.虚构应收账款及应收账款的收回通过海联讯2012年年报发现，2010年度，海联讯公司向两家单位提供系统集成和软件开发服务，实现销售收入对应的应收账款为1286.06万元；2011年度，海联讯公司向六家单位提供系统集成和软件开发服务，实现销售收入对应的应收账款为1894.03万元，合计确认应收账款3180.09万元。但截至2012年12月31日，还没有上述应收账款的收款记录。同时在2010年度和2011年度，海联讯的应收账款分别减少了1.13亿元和1.33亿元，但笔者并未在海联讯的财务报表中找到应收账款方的名称。原来是海联讯从非客户方转入大量资金伪造应收账款的收回，然后又通过其他应付款在下一会计期间转回。此外，海联讯对应收账款贷方余额也没有进行重分类，同时也未按经过重分类的应收账款余额计提坏账准备，不符合《企业会计准则》的规定。2.多计收入、少计成本及费用（1）未按规定计提年终奖金龙源期刊网我国会计核算的确认和计量是建立在权责发生制之上的。在权责发生制的条件下，海联讯应由本期承担的职工薪酬，无论实际有没有发放，都应在本期确认，计入产品（劳务）的成本或当期损益，而海联讯公司未按企业会计准则的要求对年终奖金进行计提，只是在实际支付时确认。（2）未按规定确认外包成本配比性原则是我国会计核算的基本原则之一，即收入与其相关的成本费用应当配比，包括因果配比和时间配比。对于软件外包的成本，海联讯未在确认收入时按服务完成情况暂估相应的成本，而是在实际收到软件服务提供商的结算清单时确认，违反了《企业会计准则》的规定。（3）未按规定确认收入按照我国现行的会计准则规定，销售商品的收入只有符合收入确定的条件才能确认收入。海联讯公司确认了部分不符合收入确认原则的项目合同收入，不符合《企业会计准则》的规定。（三）财务报表层面的造假手段海联讯就其应收账款以及收入、成本等项目的不合理处理，对财务报表造成了重大影响。笔者现将正确的会计处理调整如下：1.2011年度会计处理调整（1）对2011年的外包成本做如下调整：减少年初未分配利润3697196.30元，增加主营业务成本1179705.05元，增加应付账款4876901.35元。（2）对2011年跨期确认的年终奖做如下调整：减少年初未分配利润3206932.70元，销售费用减少145468.90元，管理费用增加1825775.88元，同时增加应付职工薪酬4887239.68元。（3）对海联讯2011年虚假冲减应收账款做如下调整：调增应收账款133067772.0元，同时调增其他应付款133067772.08元。（4）将2010年应收账款贷方余额重分类至预收款项，即调增应收账款及预收账款4173942.96元。（5）对2010年虚假确认的营业收入对应的应收账款做如下调整：调减2011年年初未分配利润10510000.00元，调减应收账款10510000.00元。龙源期刊网（6）对海联讯2011年虚假确认的营业收入做如下调整：减少营业收入15920000.00元，应收账款15920000.00元；同时对于减免的营业税税金及附加调减677890.00元，与此同时减少营业外收入677890.00元。（7）调整2011年确认的2010年营业税，增加2011年的年初未分配利润133120.00元，同时减少营业外收入133120.00元。（8）根据上述对海联讯应收账款的调整，重新计算并调整坏账准备，增加应收账款坏账准备13426926.15元，资产减值损失4559602.41元，递延所得税资产2014038.92元，调减的所得税费用、年初未分配利润分别为683940.36元、7537225.18元。（9）根据以上调整，2011年的净利润减少22788794.08元，同时调减盈余公积3168646.46元。海联讯通过财务造假在2011年虚增营业收入1592万元，当年该公司的管理费用少计182.58万元、资产减值损失少计455.96万元、营业成本少计117.97万元，结果造成虚增净利润2278.88万元。2.2011年度以前会计处理调整（1）对2010年及以前跨期确认的外包成本做如下调整：减少2010年年初未分配利润13002778.76元，营业成本9305582.46元，增加应付账款3697196.30元。（2）对2010年及以前跨期确认的年终奖金做如下调整：减少2010年年初未分配利润2917785.00元，增加400613.15元的销售费用，减少111465.45元的管理费用，同时增加2010年度的应付职工薪酬3206932.70元。（3）对2010年海联讯虚假冲减的应收账款做如下调整：调增应收账款113201995.25元，同时增加其他应付款113201995.25元。（4）将2010年应收账款贷方余额重分类至预收款项，调增应收账款583526.90元，同时增加583526.90元的预收账款。（5）对2010年海联讯虚假确认的营业收入做如下调整：减少10510000.00元的营业收入及10510000.00元的应收账款；同时调减546520.00元的营业税金及附加和413400.00元的营业外收入，调减应交税费133120.00元。（6）根据上述对应收账款的重新调整，对坏账准备作出计算，调增8867323.74元的坏账准备和资产减值损失，同时调增1330098.56元的递延所得税资产，减少所得税费用1330098.56元。龙源期刊网（7）以上调整影响2010年度净利润结果调减889767.05元的盈余公积。通过财务造假海联讯在2010年度虚增了1051万元的营业收入，营业成本、销售费用、资产减值损失分别少计930.56万元、40.06万元、886.73万元。合计虚增了889.77万元的净利润。三、海联讯财务造假动机分析（一）利益驱动，急于上市“圈钱”海联讯主要的融资渠道是银行贷款，由于公司固定资产规模较小，供抵押的资产较少，利用银行借贷融资有限，且全部为短期贷款。资金不足已极大地束缚了公司的发展，为此海联讯不得不想方设法拓宽自己的融资渠道。然而，海联讯的银行贷款、民间贷款都用完了，一味扩股引进投资者增加资金也不是长久之计，因此海联讯唯一的出路就是通过上市来获得大量的资金支持，但其目前的发展状况还不能满足上市的条件，于是海联讯通过各种造假手段粉饰业绩，在上市后一次性募资了3.91亿元。（二）企业内部控制存在缺陷企业内部控制的完善与否会影响其财务信息的真实性。海联讯发布的《关于2012年内部控制自我评价报》承认公司整体的内控意识不强，内部控制制度在经营管理活动中的作用未能得到充分体现，公司内控制度没有得到有效执行。同时也承认其内部控制执行过程中的重大缺陷影响了财务报表的准确性。笔者发现主要是以下方面的问题：1.未能做到不相容职务分离公司的物料部门同时负责物料的采购、验收、发货和ERP数据管理，即使有财务审核一环，但同一批人既要负责事务的管理，同时又进行账务处理，存在很大的舞弊风险。2.会计核算不够规范由于海联讯的项目分散在不同的地方，合同执行过程中的文件实行本地化管理，财务部与各个业务部门的工作交接不畅，因此在确认收入时存在确认依据不同甚至出现错误的情况，同时在确认收入时也没有按照完工情况暂估成本和费用。3.收付款制度未能得到有效实施在采购与付款业务中，营运部门与财务部门虽然每月进行对账，但由于没有进行及时沟通和后续跟进，往往存在物资进了库或者账款已付，但发票久久不能收到的情况。在销售与收款业务中，部门间的协调配合存在问题，在完成销售工作后没有对应收账款进行很好的管理，导致客户拖欠账款的情况比较严重。龙源期刊网绩效考核不合理海联讯建立的绩效考核体系中，业