第五章_审计计划、重要性与审计风险

LOGO第五章审计计划、重要性与审计风险Auditing第一节审计计划一、初步业务活动1、目的（1）评价是否具备执行业务所需要的独立性和专业胜任能力；（2）评价是否不存在因管理层诚信问题而可能影响注册会计师保持该业务意愿的事项；（3）评价是否与被审计单位之间不存在对业务约定条款的误解。2、内容（1）对建立与保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序；（2）评价遵守职业道德规范的情况；（3）就业务约定条款与被审计单位达成一致意见。审计业务约定书（Engagementletter）是指会计师事务所与被审计单位签订的，用以记录和确认审计业务的委托与受托关系、审计目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议。审计业务约定书的概念审计业务约定书的内容基本内容：1、财务报表审计的目标与范围；2、注册会计师的责任；3、管理层的责任；4、指出用于编制财务报表所适用的财务报告编制基础；5、提及注册会计师拟出具的审计报告的预期形式和内容，以及对在特定情况下出具的审计报告可能不同于预期形式和内容的说明。2.报告目标、时间安排及所需沟通总体审计策略的制定应当包括明确审计业务的报告目标，以计划审计的时间安排和所需沟通的性质，包括提交审计报告的时间要求，预期与管理层和治理层沟通的重要日期等1.审计范围审计人员应当确定审计业务的特征，包括采用的会计准则和相关会计制度、特定行业的报告要求以及被审计单位组成部分的分布等，以界定审计范围。二、总体审计策略内容：3.审计方向总体审计策略的制定应当包括考虑影响审计业务的重要因素。以确定项目组工作方向，包括确定适当的重要性水平，初步识别可能存在较高的重大错报风险的领域，初步识别重要的组成部分和账户余额，评价是否需要针对内部控制的有效性获取审计证据，识别被审计单位、所处行业、财务报告要求及其他相关方面最近发生的重大变化等。4.审计资源二、总体审计策略(1)向具体审计领域调配的资源包括向高风险领域分派有适当经验的项目组成员，就复杂的问题利用专家工作等；(2)向具体审计领域分配资源的数量，包括安排到重要存货存放地观察存货盘点的项目组成员的数量，对其他审计人员工作的复核范围，对高风险领域安排的审计时间预算等；二、总体审计策略(3)何时调配这些资源，包括是在期中审计阶段还是在关键的截止日期调配资源等；(4)如何管理、指导、监督这些资源的利用，包括预期何时召开项目组预备会和总结会，预期项目负责人和经理如何进行复核，是否需要实施项目质量控制复核等。二、总体审计策略三、具体审计计划具体审计计划比总体审计策略更加详细，其内容包括为获取得充分、适当的审计证据以将审计风险降至可接受的低水平，项目组成员拟实施的审计程序的性质、时间和范围。（审计程序计划）审计人员会将总体审计策略和具体审计计划的制定工作结合起来进行，并编制一份完整的审计计划。1.具体审计计划的内容(1)为了足够识别和评估财务报表重大错报风险，审计人员计划实施的风险评估程序的性质、时间和范围。(2)针对评估的认定层次的重大错报风险，审计人员计划实施的进一步审计程序的性质、时间和范围。（控制测试和实质性程序）(3)审计人员针对审计业务需要实施的其他审计程序。（根据其他审计准则要求，注册会计师应当执行的既定程序，例如：电子商务；环境事项。）三、具体审计计划计划审计工作并非审计业务的一个孤立阶段，而是一个持续的、不断修正的过程，贯穿于整个审计业务的始终。由于未预期事项、条件的变化或在实施审计程序中获取的审计证据等原因，审计人员应当在审计过程中对总体审计策略和具体审计计划作出必要的更新和修改。四、审计过程中对计划的更改第二节审计重要性一、审计重要性的定义重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。注意以下几点：（1）错报的定义和形成（P71页）错报某一财务报表项目的金额、分类、列报或披露，与按照适用的财务报告编制基础应当列示的金额、分类、列报或披露之间存在的差异；或根据注册会计师的判断，为使财务报表在所有重大方面得到公允反映，需要对金额、分类、列报或披露作出的必要调整。错报可能是由于错误或舞弊导致的。一、审计重要性错报的类型(1)事实错报。这类错报产生于被审计单位收集和处理数据的错误，对事实的忽略或误解，或故意舞弊行为。它是毋庸置疑的错报。(2)判断错报。涉及主观决策的错报。它是管理层对会计估计作出不合理的判断或对会计政策作出不恰当的选择和运用。一、审计重要性错报的类型(3)推断错报。即推断误差，是注册会计师对不能明确、具体地识别的其他错报的最佳估计数。推断误差通常包括两种：一是通过测试样本估计出的总体的错报减去在测试中发现的已经识别的具体错报；二是通过实质性分析程序推断出的估计错报。（p72页）一、审计重要性一、审计重要性的定义（2）包括对数量和性质两个方面的考虑（双重标准）数量：金额大小（主要标准）性质：问题的严重程度（辅助标准）例如：实际数报表数单位：元收入：601300601515（虚增215）费用：601400601400利润：-100115虚增的215元是性质重要的情况。（3）是针对财务报表使用者决策的信息需求而言的一、审计重要性的定义使用者：财务报表使用者整体而非个别整体：是具有一定理解力并能理性做出相关决策的集体。股东作为风险投资人是适合的信息使用者代表；（4）其确定离不开具体环境具体环境：许多环境因素，如：企业的经济规模例如：资产总额：100亿50万错报非重大错报资产总额：100万50万错报重大错报（5）其确定需要运用职业判断是个经验值，只能通过专业判断获得不同CPA确定的同一被审计单位财务报表的重要性水平可能不同。（行业判断代替个人判断）一、审计重要性的定义概括为：重要性是判断错报是否重大的标准重要性是报表使用者能容忍的最大错报确定计划的重要性水平时应考虑的因素（1）对被审计单位及其环境的了解（如：企业经济规模）（2）审计的目标（3）财务报表各项目的性质及其相互关系（4）财务报表项目的金额及其波动幅度（一）数量方面二、审计重要性水平的确定1、财务报表层次的重要性水平的确定重要性水平=判断基准×比率适当的基准通常包括：资产、负债、所有者权益、收入、利润或费用等财务报表要素（代表企业的经济规模的指标），或报表使用者特别关注的项目。二、审计重要性水平的确定以下举例说明一些实务中较为常用的基准：被审计单位的情况可能选择的基准1.企业的盈利水平保持稳定经常性业务的税前利润2.企业近年来经营状况大幅度波动，过去三到五年经常性业务盈利和亏损交替发生，或者盈利的平均税前利润或亏损变为微利或微亏，或者本年度税(取绝对值），或其他基准前利润因情况变化而出现意外增例如：营业收入加或减少二、审计重要性水平的确定3.企业为新设立企业，处于开办期，总资产尚未开始经营，目前正在建造厂房和购买机器设备。4.企业属于新兴行业，目前侧重于营业收入抢占市场份额，扩大企业知名度和影响力。5.为某开放式基金，致力于优化投资净资产组合、提高基金净值、为基金持有人创造投资价值。6.为某国际企业集团设立的研发中心，成本与营业费用总额主要为集团下属各企业提供研发服务，并以成本加成的方式向相关企业收取费用。7.为公益性质的基金会。捐赠收入或捐赠支出总额在通常情况下，对于以营利为目的的企业，利润可能是大多数财务报表使用者最为关注的财务指标，因此，注册会计师可能考虑选取经常性业务的税前利润作为基准。二、审计重要性水平的确定百分比举例：以营利为目的的制造业实体，通常取经常性业务税前利润（利润波动较大可取3-5年平均值）的5%。非营利性实体，通常取总收入或总费用的1%。百分比无论是高一些还是低一些，只要符合具体情况，都是适当的。注册会计师行业规定的经验值，指导不同注册会计师的职业判断。二、审计重要性水平的确定可选用较低百分比的情形：（谨慎考虑）（1）被审计单位是上市公司或存在广泛的财务报告的使用者；（2）被审计单位外部融资较多；（3）被审计单位是大型实体；（4）财务报告使用者对基准的敏感度较高。二、审计重要性水平的确定2、特定交易、账户余额或列报的重要性水平确定特定情况下，可能存在一个或多个特定类别的交易、账户余额或列报，其发生的错报金额虽然低于财务报表整体的重要性水平，但合理预期将影响使用者依据财务报表做出的经济决策。（例如：P108页）行业对该类重要性水平的确定没有统一的规范（经验值），还需要在实践中不断完善，提高它的可操作性。与性质方面重要性的区别：性质方面重要性一般会涉及所有企业（例如：舞弊，影响收益趋势等）；本重要性水平只涉及特定行业，特定业务。二、审计重要性水平的确定3、实际执行的重要性是指CPA确定的低于财务报表层重要性水平的一个或多个金额，如果适用，实际执行的重要性水平还指CPA确定的低于特定交易、账户余额或列报的重要性水平的一个或多个金额。通常为报表整体重要性水平（如果适用，还指特定交易、账户余额或列报的重要性水平）的50%-75%。（又称为可容忍错报）----谨慎性考虑二、审计重要性水平的确定例如，根据以前期间的审计经验和本期审计计划阶段的风险评估结果，注册会计师认为可以以财务报表整体重要性的75%作为大多数报表项目的实际执行的重要性；与营业收入项目相关的内部控制存在控制缺陷，而且以前年度审计中存在审计调整，因此考虑以财务报表整体重要性的50%作为营业收入项目的实际执行的重要性，从而有针对性的对高风险领域执行更多的审计工作。注册会计师应当在审计工作底稿中充分记录在确定实际执行的重要性时所作出的职业判断的依据。二、审计重要性水平的确定接近报表整体重要性50%的情形：（谨慎性考虑）（1）首次接受委托的审计项目；（2）连续审计项目，以前年度审计调整较多；（3）项目总体风险较高，例如处于高风险行业、管理层能力欠缺、面临较大市场竞争压力或业绩压力等；（4）存在或预期存在值得关注的内部控制缺陷。二、审计重要性水平的确定4、明显微小的错报（可忽略的错报）注册会计师可能将低于某一临界值的错报界定为明显微小的错报，对这类错报不需要累积。这些错报无论单独或者汇总起来，无论从规模、性质或其发生的环境来看都是明显微不足道的。“明显微小”不等同于“不重大”。如果注册会计师预期被审计单位存在数量较多、金额较小的错报，可能考虑采用较低的临界值，以避免大量低于临界值的错报积少成多构成重大错报。如果注册会计师预期被审计单位错报数量较少，则可能采用较高的临界值。如果注册会计师不确定一个或多个错报是否明显微小，就不能认为这些错报是明显微小的。注册会计师应当在审计工作底稿中充分记录在确定明显微小错报的临界值时所作出的职业判断的依据。注册会计师可能将明显微小错报的临界值确定为财务报表整体重要性的3%至5%，也可能低一些或高一些，但通常不超过财务报表整体重要性的10%。二、审计重要性水平的确定(二）性质方面（69页）金额不重要的错报从性质上看有可能是重要的具体情况二、审计重要性水平的确定1．对财务报表使用者需求的感知；2．获利能力趋势；3．因为没有遵守贷款契约、合同约定、法规条款和法定的或常规的报告要求而产生错报的影响；4．计算管理层报酬（奖金等）的依据；5、由于错误或舞弊而使一些账户项目对损失的敏感性；（例如：存货项目）6．重大或有负债；7．通过一个账户处理大量的、复杂的和相同性质的而个别交易；8、关联方交易；9、可能的违法行为、违约和利益冲突；10、财务报表项目的重要性、性质、复杂性和组成。等等三、实施阶段对重要性水平的修正可能根据被审计单位的实际情况进行修正。四.评价审计结果时对重要性最终确定重要性被看作是错报或漏报是否影响到财务报表使用者进行判断和决策的标准（1）评价审计结果时所运用的重要性水平可能不同于编制审计计划时确定的重要性水平。（2）如果评价审计结果时所运用的重要性水平大大低于编制审计计划时的重要性水平，审计人员应当重新评估所执行的审计程序是否充分。重