新企业会计准则―合影安排(140610)

Page1企业会计准则第40号合营安排Page2声明课件内容基于对于新发布或修订准则的理解，并不能替代对原文的阅读课件内容所涉及有些处理（包括示例），一切以财政部最终发布的应用指南为准主要是对新变化的讲解，并不涉及之前发布的解释公告的规定主要内容合营安排的认定合营安排的分类合营安排的会计处理CAS40合营安排Page3合营安排的概念第二条合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。合营安排具有下列特征：（一）各参与方均受到该安排的约束；（二）两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。提示：1、两个以上参与方（合营方？其他参与方？）2、安排的约束3、共同控制CAS40合营安排Page41、参与方的角色：“合营方”VS“其他方”第三条合营安排不要求所有参与方都对该安排实施共同控制。合营安排参与方既包括对合营安排享有共同控制的参与方（即合营方），也包括对合营安排不享有共同控制的参与方。第四条合营方在合营安排中权益的披露，适用《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》。CAS40合营安排Page5例1A公司、B公司、C公司对D公司的持股比例分别为50%、40%及10%。D公司的主要经营活动为医药产品的研发、生产、销售及相关健康产品服务，其最高权力机构为股东会，所有重大事项须由代表75%以上表决权的股东通过。问：指出D公司的合营方和其他参与方CAS40合营安排Page62、安排的约束安排通常书面形式，如合同、协议等通过成立单独主体的，单独主体的公司章程等法律文件相关约定内容合营安排的目的、业务活动及期限合营安排的治理机构（董事会或类似机构）成员的任命方式对相关事项的决策参与方需要提供的资本或其他投入（出资的约定）资产、负债、收入、费用、损益如何在参与方中分配CAS40合营安排Page73、共同控制第五条共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。本准则所称相关活动，是指对某项安排的回报产生重大影响的活动。某项安排的相关活动应当根据具体情况进行判断，通常包括商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等。CAS40合营安排Page8共同控制的判断第六条如果所有参与方或一组参与方必须一致行动才能决定某项安排的相关活动，则称所有参与方或一组参与方集体控制该安排。在判断是否存在共同控制时，应当首先判断所有参与方或参与方组合是否集体控制该安排，其次再判断该安排相关活动的决策是否必须经过这些集体控制该安排的参与方一致同意。CAS40合营安排Page9共同控制决策图CAS40合营安排Page10步骤1步骤2合约条款是否赋予所有参与方（或参与方组合）集体控制该安排的权力？相关活动决策是否要求集体控制所有参与方（参与方组合）一致同意？不属于CAS40范围不属于CAS40范围合营安排是是否否共同控制判断的要点控制新模型同样适用于对共同控制的判断，如相关活动的识别、实质性权利的识别、实质控制的判断程序等构成共同控制的参与方组合的界定原则-集体控制与共同控制、重大影响的关系特别关注争议解决机制的安排与参与方的其他权利暗含共同控制CAS40合营安排Page11最重大相关活动的识别对共同控制判断的影响例2A公司和B公司签订了一份机械产品的生产和销售的协议。产品的生产由A公司负责，产品的销售和推广由B公司负责，只要在预算要求的范围内，A公司和B公司就其负责的领域（生产或销售和推广）自行进行决策，不需要双方一致同意。但是，协议规定，A公司和B公司必须一致同意才能批准所有生产、销售和推广活动的财务政策（例如预算的批复或者预算的重大修改等）。假设生产、销售和推广活动以及财务政策决定均能对该安排的回报产生重大影响。CAS40合营安排Page12共同控制中参与方组合的界定原则例3A公司、B公司、C公司、D公司分别持有E公司40%、30%、20%和10%的股权，E公司的所有重大事项通过的表决权比例：情形一、85%以上表决权的股东通过即可情形二、60%以上表决权的股东通过即可问：可能存在哪些参与方组合？CAS40合营安排Page13集体控制与共同控制、重大影响的关系例4假定一项安排涉及三方：A公司、B公司、C公司在该安排中拥有的表决权分别为50%，30%和20%。A公司、B公司、C公司之间的相关约定规定，75%以上的表决权即可对安排的相关活动做出决策。例5假定一项安排涉及三方：A公司在该安排中拥有50%的表决权，B公司和C公司各拥有25%的表决权。A公司、B公司、C公司之间的相关约定规定，对安排的相关活动做出决策至少需要75%的表决权。例6A公司、B公司、C公司、D公司各持有E公司25%的表决权。E公司的最高权力机构为股东会，所有重大事项由代表60%以上表决权的股东通过即可。问：能否判断为共同控制？CAS40合营安排Page14争议解决机制的安排及参与方的其他权利例7A公司与B公司各持有C公司50%的股权。根据C公司的章程以及A公司、B公司之间签订的合资协议，C公司的最高权力机构为股东会。所有重大事项均须A公司、B公司派出的股东代表一致表决通过。如若双方经过合理充分协商仍无法达成一致意见时，A公司股东代表享有“一票通过权”，即最终以A公司的股东代表的意见为最终方案。问：能否判断为共同控制？CAS40合营安排Page15争议解决机制的安排及参与方的其他权利例8A公司与B公司各持有C公司50%的股权，C公司的主要经营活动为家用电器、电子产品及配件等的连锁销售和服务。根据C公司的章程以及A公司、B公司之间签订的合资协议，C公司的最高权力机构为股东会。所有重大事项均须A公司、B公司派出的股东代表一致表决通过。如若双方经过合理充分协商仍无法达成一致意见时，A公司并不享有“一票通过权”而是持有购买B公司持有的C公司全部50%股权的期权。当A公司、B公司双方经过合理充分协商仍无法达成一致意见时，A公司就可以随时行使该期权。期权的行权价格以行权时点C公司股权的公允价值为依据确定。问：能否判断为共同控制？CAS40合营安排Page16争议解决机制的安排及参与方的其他权利例9A公司、B公司、C公司签订了一份合同，设立某法人主体并进行相应的业务活动。合同中规定，A公司、B公司一致同意即可主导该主体的所有相关活动，并不需要C公司也表示同意，但C公司具有对该主体发行债务或权益工具的否决权。问：C公司能否实施共同控制？CAS40合营安排Page17暗含共同控制例10假设A公司、B公司、C公司、D公司分别持有E公司40%、30%、20%和10%的股权，E公司的所有重大事项由代表95%以上表决权的股东通过即可。问：能否判断为共同控制？CAS40合营安排Page18暗含共同控制例11A公司与B公司各持有C公司50%的股权，C公司的主要经营活动为研究和开发前沿新药。由于A公司自身为新药研发行业内的领先企业，具备丰富的行业知识，而B公司自身的主要经营范围并非新药研发领域，因此，除财务总监由B公司派出外，C公司包括总经理、研发总监在内的其他高级管理人员均由A公司派出。根据C公司的章程以及A公司、B公司之间签订的合资协议，C公司的最高权力机构为董事会。董事会由5名董事组成，其中A公司派出4名代表，其中1名代表任董事长；B公司派出1名代表。所有重大事项须经2/3以上董事表决通过。CAS40合营安排Page19如果B公司派出的董事对于所有重大事项具有一票否决权。问：能否判断为共同控制？暗含共同控制例12-例13A公司、B公司、C公司对D公司的持股比例分别为30%、21%及49%。D公司的主要经营活动为码头货物的装卸、仓储及场地租赁服务、其最高权力机构为股东会，所有重大事项由过半数以上表决权的股东通过即可。CAS40合营安排Page20例12假设A公司、B公司签订了一致行动协议，约定对C公司的重大事项进行表决时，A公司、B公司均应一致行动。例13假设A公司、B公司签订了一致行动协议，对C公司的重大事项进行表决时，B公司充分尊重A公司的意愿，如果双方意见不一致的，B公司将按照A公司的意见行使表决权。主要内容合营安排的认定合营安排的分类合营安排的会计处理CAS40合营安排Page21合营安排的分类第九条合营安排分为共同经营和合营企业。共同经营，是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排。合营企业，是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排。第十条合营方应当根据其在合营安排中享有的权利和承担的义务确定合营安排的分类。对权利和义务进行评价时应当考虑该安排的结构、法律形式以及合同条款等因素。CAS40合营安排Page22共同经营和合营企业的判断第十二条通过单独主体达成的合营安排，通常应当划分为合营企业。但有确凿证据表明满足下列任一条件并且符合相关法律法规规定的合营安排应当划分为共同经营：（一）合营安排的法律形式表明，合营方对该安排中的相关资产和负债分别享有权利和承担义务。（二）合营安排的合同条款约定，合营方对该安排中的相关资产和负债分别享有权利和承担义务。（三）其他相关事实和情况表明，合营方对该安排中的相关资产和负债分别享有权利和承担义务，如合营方享有与合营安排相关的几乎所有产出，并且该安排中负债的清偿持续依赖于合营方的支持。不能仅凭合营方对合营安排提供债务担保即将其视为合营方承担该安排相关负债。合营方承担向合营安排支付认缴出资义务的，不视为合营方承担该安排相关负债。CAS40合营安排Page23合营安排类型判断CAS40合营安排Page24合营安排是否通过单独主体达成？合营企业共同经营单独主体的法律形式是否赋予各参与方享有与安排相关资产的权利，并承担与安排相关负债的义务？合营安排的条款是否约定各参与方享有与安排相关资产的权利，并承担与安排相关负债的义务？其他相关事实和情况是否赋予各参与方享有与安排相关资产的权利，并承担与安排相关负债的义务？是否是是是否1.结构2.法律形式3.合同安排的相关约定4.其他事实和情况1、分析合营安排是否通过单独主体达成第十一条未通过单独主体达成的合营安排，应当划分为共同经营。单独主体，是指具有单独可辨认的财务架构的主体，包括单独的法人主体和不具备法人主体资格但法律认可的主体。CAS40合营安排Page25例14（合营安排未通过单独主体达成）A公司、B公司、C公司建立了一项共同制造汽车的安排。协议约定：关于该安排的所有重大决策均需A公司、B公司、C公司一致同意才能做出；A公司负责生产并安装汽车发动机，B公司负责生产汽车车身和底盘，C公司负责生产其他部件并进行组装；A公司、B公司、C公司负责各自部分的成本费用；汽车实现对外销售后，A公司、B公司、C公司各自获得销售收入的1/3（假设）。CAS40合营安排Page263、分析合同安排的相关约定CAS40合营安排Page27对比项目共同经营合营企业合营安排的条款参与方对合营安排的资产享有权利并对负债承担义务。参与方对与合营安排有关的净资产享有权利。对资产的权利参与方按照约定的比例分享合营安排的资产的全部权益资产属于合营安排，参与方并不对资产享有权利。对负债的义务参与方按照约定的比例分担合营安排资产的成本、费用、债务及义务。第三方对该安排提出的清偿要求，参与方作为义务人承担清偿责任。合营安排对自身的债务或义务承担责任。参与方仅以其各自对该安排认缴的投入额为限对该安排承担责任。合营安排的债权方无权就该安排的债务对参与方进行追索。收入、费用及损益合营安排建立了各参与方按照约定的比例（例如按照各自所耗用的产能比例）分配收入和费用的机制。某些情况下，参与方按份额比例享有合营安排产生的净损益不会必然使其被分类为合营企业，仍应当分析参与方对安排资产的权利以及对负债的义务。各参与方按照约定的份额比例享有合营安排产生的净损益。担保参与方为合营安排提供担保（或提供担保的承诺）的行为本身并不直接导致一项安排被分类为共同经营。其他相关事实和情况的影响例15A公司、B公司均从事