租赁准则1

CAS21-租赁赵顺娣讲解提纲•新、旧准则的主要变化•主要内容新、旧准则的主要变化一、租赁开始日、出租人的内含利率的定义发生了变化租赁开始日旧准则：租赁开始日是指起租日。新准则：租赁开始日是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款做出承诺日当中的较早者。新、旧准则的主要变化出租人的内含利率旧准则：出租人的内含利率是指在租赁开始日使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产原账面价值的折现率。新准则：出租人的内含利率是指在租赁开始日使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。新、旧准则的主要变化二、公允价值概念代替账面价值概念三、初始直接费用的处理发生了变化1、对承租人而言旧准则：初始直接费用计入当期费用。新准则：初始直接费用计入租赁资产价值。2、对出租人而言旧准则：初始直接费用计入当期费用。新准则：初始直接费用计入应收融资租赁款新、旧准则的主要变化四、未确认融资费用和未实现融资收益的分摊方法发生了变化旧准则：可以采用实际利率法、直线法、年数总和法等。新准则：采用实际利率法。主要内容一、租赁开始日与租赁期开始日的区别二、融资租赁与经营租赁的划分三、初始直接费用的处理四、未确认融资费用和未实现融资收益的分摊方法五、融资租赁下相关资产与负债在资产负债表中的列示（一）租赁开始日：租赁开始日是指租赁协议日与租赁各方就主要条款作出承诺日中的较早者。该日应当：1、将租赁认定为融资租赁或经营租赁2、在融资租赁下，确定租赁期开始日应当确认的金额一、租赁开始日与租赁期开始日的区别一、租赁开始日与租赁期开始日的区别（二）租赁期开始日：租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。该日：•承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认计量。•出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认计量。二、融资租赁与经营租赁的划分（一）融资租赁1、融资租赁的定义及特征融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。特征：•风险和报酬的转移与所有权的转移并不一定同步。其所有权最终可能转移，也可能不转移。•所有权转移是认定为融资租赁的充分条件，但不是必要条件。二、融资租赁与经营租赁的划分2、融资租赁的认定标准（1）租赁期届满时，租赁资产所有权转移给承租人（所有权转移标准）（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于（5%）行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。（优购权标准，且购价≤行使选择权时租赁资产的公允价值的5%）（3）即使资产所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（75%）。（租赁时间标准）（4）承租人，在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于（90%）租赁开始日租赁资产公允价值；出租人，在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。（价值补偿标准）（5）租赁资产性质特殊，如果不做较大改造，只有承租人才能使用。二、融资租赁与经营租赁的划分（二）经营租赁经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。特征：通常情况下，在经营租赁中，租赁资产的所有权不转移，租赁期满后，承租人有退租或续租的选择权，而不存在优惠购买选择权。二、融资租赁与经营租赁的划分三、初始直接费用的处理（一）初始直接费用的定义初始直接费用是指租赁双方在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的相关费用，主要包括手续费、律师费、差旅费、印花税等。（二）初始直接费用会计处理1、在融资租赁下：承租人发生的初始直接费用，计入租入资产价值；出租人发生的初始直接费用，计入应收融资租赁款的入账价值。2、在经营租赁下：承租人和出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益（管理费用）。四、未确认融资费用和未实现融资收益（一）未确认融资费用的分摊（承租人）1、未确认融资费用的初始确认和计量借：固定资产——融资租入固定资产（）未确认融资费用（差额）贷：长期应付款（最低租赁付款额）银行存款（初始直接费用）租赁资产公允价值孰低+初始直接费用最低租赁付款额的现值计入所确认资产价值例、2004年12月1日，A公司与B公司签订了一份融资租赁合同。A公司向B公司租入设备一台，合同主要条款如下：1.租赁期开始日：2004年1月1日。2.租赁期：2004年1月1日～2008年12月31日，共4年。3.租金支付：自租赁期开始日每年年末支付租金15万元。4.该设备在2004年12月1日的公允价值为500000元。5.租赁合同规定的利率为7％（年利率）。6.承租人和出租人的初始直接费用均为1000元。7.租赁期届满时，A公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为8万元。举例举例A公司：借：固定资产——融资租入固定资产501000未确认融资费用（差额）100100贷：长期应付款——应付融资租赁款600100银行存款10002、未确认融资费用分摊率的确定(1)以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率；(2)以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率；(3)以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率；(4)以租赁资产公允价值为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。（注意与旧准则的区别）四、未确认融资费用和未实现融资收益3、分摊未确认融资费用的方法及会计处理分摊方法：采用实际利率法借：财务费用贷：未确认融资费用“未确认融资费用”是“长期应付款”的备抵账户四、未确认融资费用和未实现融资收益（二）未实现融资收益的分配（出租人）1、未实现融资收益的初始确认和计量借：长期应收款——应收融资租赁款（）未担保余值（）贷：融资租赁资产（公允价值）未实现融资收益（差额）银行存款（初始直接费用）=最低租赁收款额+初始直接费用公允价值=最低租赁收款额和未担保余值的现值之和=租赁资产余值减出租人而言的担保余值四、未确认融资费用和未实现融资收益举例例、2004年12月1日，A公司与B公司签订了一份融资租赁合同。A公司向B公司租入设备一台，合同主要条款如下：1.租赁期开始日：2004年1月1日。2.租赁期：2004年1月1日～2008年12月31日，共4年。3.租金支付：自租赁期开始日每年年末支付租金15万元。4.该设备在2004年12月1日的公允价值为500000元。5.租赁合同规定的利率为7％（年利率）。6.承租人和出租人的初始直接费用均为1000元。7.租赁期届满时，A公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为8万元。举例债权入帐价值=150000x4+100+1000=601100元借：长期应收款——应收融资租赁款601100未担保余值0贷：融资租赁资产（公允价值）500000未实现融资收益（差额）100100银行存款（初始直接费用）10002、未实现融资收益分摊率的确定租赁内含利率四、未确认融资费用和未实现融资收益3、分配未实现融资收益的方法和会计处理分配方法：采用实际利率法借：未实现融资收益贷：租赁收入“未实现融资收益”是“长期应收款”的备抵账户四、未确认融资费用和未实现融资收益承租人应当将融资租入资产在资产负债表内列示为一项资产；同时，将与其相关的长期应付款减去未确认融资费用的差额，分别长期负债和一年内到期的长期负债进行列示。出租人应当在资产负债表中，将“长期应收款——应收融资租赁款”减去“未实现融资收益”的差额，作为长期债权列示。五、融资租赁下相关资产与负债在资产负债表中的列示方法思考题：1、企业合并有几种类型？与国际会计准则有什么不同？如何理解同一控制下的企业合并的定义？2、新、旧租赁准则有哪些主要变化？六、综合举例【简例】假设2005年12月1日，A公司与B公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：1.租赁标的物：塑钢机。2.租赁期开始日：2006年1月1日。3.租赁期：2006年1月1日～2009年12月31日，共4年。4.租金支付：自租赁期开始日每年年末支付租金150000元。5.该机器在2005年12月1日的公允价值为500000元。6.租赁合同规定的利率为7％（年利率）。7.初始直接费用为1000元。8.租赁期届满时，北方公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为80000元。六、综合举例第一步:确定租赁类型本例存在优惠购买选择权，优惠购买价100元远低于行使选择权日租赁资产的公允价值80000元（100/80000＝0.125%＜10％），所以在2006年1月1日就可合理确定北方公司将会行使这种选择权，符合第2条判断标准；另外，最低租赁付款额的现值为508156.29元（计算过程见后）大于租赁资产公允价值的90％即450000元（500000元×90％），符合第4条判断标准。所以这项租赁应当认定为融资租赁。六、综合举例•第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值•最低租赁付款额＝各期租金之和＋行使优惠购买选择权支付的金额＝150000×4+100＝600000+100＝600100(元)六、综合举例计算现值的过程如下：每期租金150000元的年金现值＝150000×PA（4期，7％）优惠购买选择权行使价100元的复利现值＝100×PV（4期，7％）查表得知PA（4期，7％）＝3.3872PV（4期，7％）＝0.7629现值合计＝150000×3.3872＋100×0.7629＝508080＋76.29＝508156.29（元）﹥500000元根据本准则规定的孰低原则，租赁资产的入账价值应为公允价值500000元。六、综合举例第三步，计算未确认融资费用•未确认融资费用＝最低租赁付款额-租赁资产公允价值＝600100-500000＝100100(元)六、综合举例第四步，会计分录2006年1月1日借：固定资产——融资租入固定资产501000未确认融资费用100100贷：长期应付款——应付融资租赁款600100银行存款1000六、综合举例未确认融资费用分摊的处理。第一步，确定融资费用分摊率计算过程如下：根据下列公式：租赁开始日最低租赁付款的现值＝租赁资产公允价值当r＝7％时150000×3.3872＋100×0.7629=508156.29﹥500000元当r＝8％时150000×3.3121＋100×0.7350=496888.5﹤500000六、综合举例未确认融资费用分摊的处理。由上面计算可知7％＜r＜8％。插值法计算如下：现值利率508156.2977％500000r496888.588%508156.29-5000007％-r508156.29-496888.5＝7％-8％r＝7.72%表1未确认融资费用分摊表(实际利率法)2006年1月1日单位：元日期租金确认的融资费用应付本金减少额应付本金余额②③＝期初⑤④＝②-③期末⑤①×7.72%＝⑤-④500000(1)2006.12.3115000038600111400388600(2)2007.12.3115000029999.92120000.08268599.92(3)2008.12.3115000020735.91129264.09139335.83(4)2009.12.3115000010764.17139235.83100(5)2010.1.11001000合计600100100100500000