6人力资源价值会计

第六章人力资源价值会计第一节人力资源价值会计概述一、人力资源价值问题的提出•作为公司最重要的和最宝贵的人力资源，为什么没有反映在报表之中，它究竟是增加了还是减少了？”在知识经济飞速发展的今天，人力资源对经济增长的贡献率远远大于物质资源。正因为人力资源具有极其重要的作用，会计就应当对其经济价值予以计量和报告，并反映劳动者应得的利益。二、人力资源价值的含义及构成•（一）价值的理论基础•1、西方经济学对价值的定义•西方经济学认为：价值包括两个方面，即使用价值和交换价值。交换价值就是价格，因此在西方经济学中，价值通常是指使用价值。•2、马克思政治经济学对价值的定义•马克思政治经济学的观点认为：价值是凝结在商品中的一般人类劳动。•前者从产出的角度定义价值，后者则是从投入的角度定义价值。从现有财务会计理论来看，我们接受的是西方经济学的观点，认为资源是“未来经济利益”的源泉，是产出观念的应用。从现有财务会计理论来看，我们接受的是西方经济学的观点，认为资源是“未来经济利益”的源泉，是产出观念的应用。（二）人力资源价值的含义•人出生后如果不接受知识教育和技能培训，他（她）所具有的劳动能力只是人的本能，称之为天然劳动能力，其价值量极其微小。人在成长过程中接受了来自于社会、国家、企业、家庭的培养和投资，开发了人力资源所具有的潜在的创造性劳动能力，人们正是运用这种能力在劳动过程中创造了价值，劳动将人的内在价值转化为外在价值，同时也创造了新价值。（三）人力资源价值的构成•根据马克思劳动价值论：，为产品总价值；为物化劳动的转移价值，即补偿物资生产资料耗费的价值；为必要劳动创造的劳动力价值，即补偿劳动耗费的价值；为剩余劳动创造的剩余价值，即生产者和生产资料相结合创造的价值。因此，劳动力的价值包含两个部分，一是维持劳动力所有者需要的生活资料的价值；二是劳动者创造的剩余价值。•换言之，人力资源的投入，一方面可以生产出维持其自身能力的补偿价值，另一方面创造出贡献形成企业利润。因此，人力资源价值由补偿价值和贡献（剩余）价值两部分组成。就企业而言，人力资源的补偿价值表现为人力资源耗费的工资、津贴、福利、培训费、保险费、离职费等支出。人力资源贡献（剩余）价值体现为人力资源为企业创造的新增利润部分。三、对人力资源价值的理解•（一）人力资源的补偿价值和人力资源的剩余价值•按人力资源价值的外在表现可以将人力资源价值分为补偿价值和剩余价值，补偿价值是对劳动者劳动过程中所消耗的脑力和体力的补偿，表现为支付劳动者的工资报酬。人力资源剩余价值是劳动者剩余劳动时间所创造的价值。（二）人力资源的基本价值和人力资源的变动价值•人力资源的价值还可分为基本价值（静态价值）和变动价值（动态价值）部分。基本价值是任何能从事简单劳动的劳动者所拥有的自然人力。自然人力的价值是不变的，价值量也是极小的。人力资源的变动价值是价值不断增长的体现，通过对人力资源的投资，劳动者在体力、智力等各方面都得到了提高，即劳动者的价值发生了增值，增值的部分就形成了人力资源的变动价值。一般认为，人力资源的变动价值取决于人力资源投资多少。（三）人力资源的个体价值和群体价值•按人力资源价值的计量对象不同，可以将人力资源价值分为个体价值和群体价值。人力资源个体价值是劳动者个人在未来特定时期内为企业创造的价值。人力资源群体价值是企业中的群体在未来特定时期内为企业创造的价值。人力资源个体和群体价值的提高都有赖于对人力资源个体或群体的投入。值得一提的是，人力资源群体价值不等于人力资源个体价值的简单相加。要提高人力资源群体价值还需要注意发挥组织的协同效应。（四）人力资源的货币价值和非货币价值•人力资源价值的计量相对于物力资源价值的计量，在准确性上是难以比较的。人力资源价值是员工创造的价值，包括生产的产品和提供的服务，这其中有些是可以用货币计量的，有些（如优质服务带来的美誉度的提高）是无法用货币准确计量的。因此，人力资源价值应包括人力资源的货币价值和人力资源的非货币价值，并分别采取不同计量方法。第二节人力资源价值的计量一、人力资源价值计量及应注意的问题•（一）人力资源价值计量•人力资源价值计量是把人作为有价值的个体与组织资源，对其价值进行确认、核算、报告的一系列程序和方法。目的在于用人力资源的创造力来反映组织现有人力资源的质量状况以及企业对人力资源的投资回报，为企业决策者和管理者以及相关利益者提供决策信息。（二）人力资源价值进行计量应注意的问题•1、注意人力资源价值信息的完整性人力资源价值包括人力资源补偿价值和人力资源剩余价值两个部分。人力资源价值信息应包括这两个方面。单独反应一个部分会造成对人力资源价值的低估，从而影响信息使用者的决策。•2、注意着重反映人力资源的变动价值•人力资源的变动价值是人力资源价值的增值部分，是人力资源价值的重要组成部分。正是因为人力资源的基本价值量小，才应通过加大人力资源投资增加人力资源变动价值，提高企业人力资本存量。•3、注意照顾人力资源个体价值和人力资源群体价值•在协同效应正常发挥的前提下，人力资源群体价值应大于人力资源个体价值之和。如果一个组织出现人力资源群体价值小于人力资源个体价值，则说明组织内部内耗严重，应引起高度重视。此外，有些个体在组织中表现的个体价值量较大，应单独给予计量，如对企业家价值的计量。•4、注意采取合理的人力资源价值计量方式•人力资源价值有的是可用货币计量的，有的则不能用货币计量。应分别采用不同方式加以计量，并将各种方法结合使用。二、人力资源价值计量的意义•（一）完善人力资源会计理论•（二）绩效考核和收益分配提供依据•（三）满足相关信息使用者的需求•（四）为宏观经济管理提供参考三、影响人力资源价值的因素•（一）个人因素对人力资源价值的影响•（二）外部因素对人力资源价值的影响•（三）两种影响因素的关系•根据马克思主义哲学理论，对于人力资源价值的影响作用而言，外部因素是人力资源价值体现程度的条件；起决定作用的仍然是内部因素。外部条件再优越，如果自身素质差、缺乏进取精神也不能体现出应有的价值。高素质的员工和良好的外部环境相结合，就能使企业员工素质不断提高，企业人力资源价值得以充分体现。四、人力资源价值计量的特点•（一）计量对象的差别性•（二）计量属性的多样性•（三）计量尺度的多元性•（四）计量方法的操作性•（五）人力资源价值计量内容的差异性•五、人力资源价值的货币计量方法•（一）对人力资源不完全价值的计量•1、个体人力资源价值计量•（1）工资报酬折现法•巴鲁克•列夫和阿巴•施瓦茨在《会计评论》上发表的题为《论人力资源的经济概念在财务报告中的应用》的文章中提出了职工未来收益或工资报酬折现模型，认为某一职工的人力资源价值等于该职工在受雇期内未来工资报酬的现值。•表达公式为：•其中，Vn年龄为n的职工的人力资源价值；It：该职工在第t年预计工资收入；t：该职工未来工作年限；r：收益贴现率；T：职工退休年龄。•该方法的优点：计算简便，只需要知道未来工资报酬额、工作年限和选定贴现率即可计算出来。•该方法的缺点：由于人力资源创造的价值大于工资报酬，所以低估了人力资源价值。并且该模型的隐含条件是员工在退休年龄正常退休，在工作期限内工作岗位不发生变化。•值得注意的是该方法同样可用于人力资源群体价值的计算。nVnV（2）调整后的工资报酬折现法•美国的赫曼森教授在题为《人力资源会计》一文中提出了以效率因素作为未来工资报酬的调整值，以调整后的未来工资报酬折现值来计算人力资源价值。该观点认为：在同一行业的不同企业之间，即使技术水平相近，在效益方面也存在很大差异，其原因主要是因为人力资源素质的差异造成了效益的差异。为了反映人力资源素质的差异，在计算出工资报酬折现后，使用效率系数加以调整，进而计算人力资源的价值。效率系数可以用一定时期内某组织盈利水平与本行业盈利水平相比计算出的投资报酬率反映。并且，离现实年度越近，所赋予的权数越大，计算公式如下：•其中，：E为效率系数；RF：某组织某年的投资报酬率；RE：全行业某年的投资报酬率。•该模型的优点：在一定程度上关注了人力资源价值的变动及部分影响因素（效率）。•该模型的缺点：用一个职工5年内获得的工资报酬代表人力资源的价值，从理论上低估了人力资源价值。同时，与工资报酬折现法一样，未能反映人力资源的全部价值。15+2+3+4+5=43210RERFRERFRERFRERFRERFE（3）随机报酬价值模型•1985年，弗兰姆霍尔茨在他的《人力资源会计》一书中介绍了“随机报酬价值模型”。该观点认为：人对组织的价值取决于他（她）能够提供的用途和服务，而人对组织提供的服务量是未来所担任的角色和实际担任该角色的可能性决定的，但这种可能性是随机的，所以弗兰姆霍尔茨把这种过程称为报酬的随机过程。并在计算人力资源价值时，综合考虑预计服务年限、服务状态、各种服务状态下的价值及概率等各种因素。该模型的计算公式为：•其中，V：人力资源价值；Ri：第种状态下预期服务的货币表现；P(Ri)：职工担任Ri职务的概率；M：工作职位状态数；r：贴现率。•该模型的优点：在计算过程中考虑的因素更加系统全面，数据较客观。•该模型的缺点：值是预期人力资源价值，本身是一个未知数，计量操作性有待分析。此外，忽略了其它资产对组织收益的影响，将组织的全部收益归结于人力资源所创造的价值，高估了人力资源的价值。2、群体人力资源价值的计量•（１）非购入商誉法•非购入商誉法最早在1969年由赫曼森教授提出，他认为：企业过去若干年的累计超过同行业平均收益的部分是人力资源价值的体现，由于此方法类似于企业确认非购入商誉价值的方法，因此称为“非购入商誉法”。•该方法的计算步骤为：•①根据本行业一定时期全部非人力资源资产总额及同期行业净收益，计算该行业投资报酬率；•②根据本企业同期全部非人力资源资产总额及本行业投资报酬率，计算本企业该期应实现的正常净收益；•③根据本行业已实现净收益，计算其与按照行业投资报酬率计算的本企业应实现正常净收益的差额，该差额反应的是类似“非购入商誉”的额外收益；•④以本企业的额外收益除以本行业投资报酬率得出该企业人力资源价值。•=•该模型的优点：计算基于每年的实际收益，不必对未来收益进行估算，接近现行会计惯例，客观性较强。•该模型的缺点：当由于外部环境因素造成的企业实际收益等于甚至小于同行业正常收益时，该企业人力资源价值为零或为负值，这样一来，就可能低估了人力资源价值。行业投资报酬率行业投资报酬率企业总资产本行业实际净收益×人力资源价值（二）经济价值法•该方法由弗兰霍尔茨等人于1968年提出。该方法认为人力资源价值是为企业创造的未来收益。因此，将企业未来各期收益之和折现，然后再按照人力资源投资占全部投资的比例来确定人力资源价值。计算公式为：•其中，V：以未来盈余现值表示的人力资源价值；r：贴现率；Rt：第期的组织未来净收益；T：未来收益年限；H：人力资源投资占总资产投资的比例。()HtRVTntnttn×+1==∑•该模型的优点：关注了人力资源投资占企业总投资的比重，以便使企业将有限的资金用于最佳决策。•该模型的缺点：未来净收益是一个估计值，具有主观性和不确定性；计量结果未能反映人力资源所创造的全部价值，显然低估了人力资源价值。•上述人力资源价值的不完全价值的计量方法，基本上是对未来一定时期内人力资源的补偿价值或者是人力资源的剩余价值的计量，因而不能提供完整的人力资源价值信息。（二）对人力资源完全价值的计量•1、完全价值测定法•这种方法由徐国君教授提出。按照马克思主义的价值论观点，人力资源进入企业后到退出企业全过程中所能创造的全部价值（补偿价值+剩余价值）就是人力资源的价值。计算公式为：∑ntttAAAAV1=21=+......++=•其中，Ｖ：表示人力资源价值；Ａt：未来人力资源在第t年创造的价值，包括补偿价值和剩余价值。t取值从1到n，为未来人力资源创造价值的年限。•该模型的优点：全面计量了人力资源价值的各部分。•该模型的缺点：缺乏客观性。2、未来净资产折现法•该方法由文善恩提出。计算公式如