我国转让定价税务管理法规以及预约定价协议含义

第6章转让定价的税务管理6.1转让定价税务管理法规6.2转让定价审核、调整的原则与方法6.3预约定价协议6.4经合组织的转让定价报告6.5我国的转让定价税务管理法规6.1转让定价税务管理法规6.1.1转让定价税务管理法规的产生与发展6.1.2关联企业的判定6.1转让定价税务管理法规6.1.1转让定价税务管理法规的产生和发展1、世界上最早的转让定价法规于1915年在英国颁布；2、美国在这方面是最早通过立法采取行动的国家；3、20世纪80年代以后，西方国家尤其是美国都不同程度地强化了本国的转让定价法规，在执法方面也更加严格；4、90年代开始，一些发展中国家也开始重视转让定价的税务管理工作；6.1转让定价税务管理法规6.1.2关联企业的判定转让定价法规针对的是跨国关联企业之间的交易作价。正确运用转让定价法规进行反避税，首先就要准确地判定交易双方是否是关联企业。6.1转让定价税务管理法规构成跨国关联企业的关联关系条件：1、缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本；2、同一人直接或间接参与缔约国一方企业和缔约国另一方企业的管理、控制或资本；注：参与管理；参与控制；参与资本6.1转让定价税务管理法规根据控股比例标准判定关联企业案例注：这里所采用的控股比例标准为25%，且采用A公司控制B公司，B公司控制C公司，则A公司间接控制C公司的间接控制标准。例1:公司关系示意图（1）A公司公众26%74%B公司公众26%74%C公司图6—1公司关系示意图（1）例2：公司关系示意图（2）A公司26%30%B公司C公司图6—2公司关系示意图例3：公司关系示意图（3）A公司D公司20%22%B公司80%20%C公司图6—3公司关系示意图例4：公司关系示意图（4）A公司E公司100%30%B公司D公司100%100%C公司图6—4公司关系示意图6.1转让定价税务管理法规我国在制定关联企业的标准方面与国际上通行的做法基本上是相同的。《中华人民共和国企业所得税法实施案例》第109条规定，关联方是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人：1）在资金、经营、购销等方面存在直接或间接的控制关系；2）直接或间接地同为第三者控制；3）在利益上具有相关联的其他关系；注：间接持股比例的计算6.2转让定价审核、调整的原则与方法6.2.1跨国关联企业间收入和费用分配原则6.2.2转让定价的审核和调整方法6.2.3转让定价调整中的国际重复征税问题6.2转让定价审核、调整的原则与方法6.2.1跨国关联企业间收入和费用分配的原则1、总利润原则按照一定标准将跨国公司的总利润分配给各关联企业。该原则的优缺点：1）简化了税务征管工作；2）无法找到统一的利润分配方式；6.2转让定价审核、调整的原则与方法2、正常交易定价原则（公平交易原则）跨国关联企业之间发生的收入和费用应按照无关联关系的企业之间进行交易所体现的独立竞争的精神进行分配，企业之间的关联关系不能影响利润在两者之间的合理分配。弊端：1）各国关于正常定价原则的认识不一致；2）审核工作量加重，相应费用增加；3）对税务征管人员的业务水平及人数都有较高的要求；6.2转让定价审核、调整的原则与方法6.2.2转让定价的审核和调整方法1、可比非受控价格法2、再销售价格法3、成本加成法4、其他合理方法6.2转让定价审核、调整的原则与方法1、可比非受控价格法（CUP）可比非受控价格法是审核和调整跨国关联企业转让定价的一种最合理、最科学的方法。根据相同交易条件下非关联企业之间进行同类交易时所使用的非受控价格来调整关联企业之间不合理的转让定价。非受控价格：指关联企业集团中的成员企业与非关联企业进行同类交易所使用的价格（又称内部市场价格），如果成员企业没有与非关联企业进行过同类交易，也可以按成员企业所在地通过交易的一般市场价格确定。例如：AB（关联企业）CD（非关联企业）A向B销售产品，其公平的市场价格为：ABCD（D与B同国）可比性非受控价格法：这种方法要求受控交易方与非受控交易方之间具有严格的可比性，否则非受控交易使用的价格不具参照性。1）产品的物质特性；2）纳税人在交易中发挥的功能；3）纳税人在交易中承担的风险；可比非受控价格法的实际运用案例：有一家在华投资的外商投资企业，其将所生产的10万台手机销往国外的母公司，定价是500元/台，1万台手机销售给国内的零售商，定价为800元/台。这样的定价很容易遭受到税务部门的质疑。这个时候企业该如何调整关联企业间的内部交易价格呢？企业可以从产品销售的数量、技术支持、以及可能产生的坏账等方面出发，对向关联企业销售和第三方企业销售做进一步的分析。比如企业销售给关联公司的手机数量要比国内零售商的多，因此可以有一定的价格折扣。而且由于是集团内部，因此相应的营销费用和技术支持费用都能得到最小化。此外，在日后的收账上，关联企业间产生的坏账可能性要远远小于第三方无关联的企业。因此综合以上种种因素，企业可以适当地调高与关联企业之间的交易价格，但是低于第三方的交易价，即使税务对此产生质疑，企业也可以就以上因素向税务部门进行解释。6.2转让定价审核、调整的原则与方法可比性因素：（1）购销或转让过程的可比性；（2）购销或转让环节的可比性；（3）购销或转让货物的可比性；（4）购销或转让环境的可比性；6.2转让定价审核、调整的原则与方法2．再销售价格法（RPM）以关联企业间交易的买方（再销售方）将购进货物再销售给非关联企业时的销售价格（再销售价格）扣除合理销售利润及其他费用（如关税）后的余额为依据，借以确定或调整关联企业之间的交易价格。关联非关联AB（再销售价）C（再销售方）公式：公平交易价格=再销售价格×（1-合理销售毛利率）6.2转让定价审核、调整的原则与方法再销售价格法是一种根据非受控交易使用的市场价格倒推算出关联交易应使用的转让价格的方法。适合于关联企业之间开展的批发业务或简单加工业务。一般认为，在再销售方使用了自己无形资产的情况下，再销售价格法就不太适用了。6.2转让定价审核、调整的原则与方法3．成本加成法（CPLM）1、成本加成法含义即以关联企业发生的成本加上合理利润后的金额（组成市场价格）为依据，借以确定关联企业合理的转让价格。公平成交价格=关联交易的合理成本×（1+可比非关联交易成本加成率）指生产成本，不包括期间费用指毛利，即（销售收入—生产成本）6.2转让定价审核、调整的原则与方法2、使用成本加成法应注意两个问题：一是成本的口径和范围要符合本国会计制度的规定，同时要求税务部门能获得企业准确的成本信息；二是加成率的选择必须合理，应优先选取被调查的受控方与非受控方进行可比交易使用的加成率。6.2转让定价审核、调整的原则与方法4、其他合理方法（1）可比利润法（总利润法）（2）利润分割法（交易利润法）（3）交易净利润法6.2转让定价审核、调整的原则与方法（1）可比利润法（CPM）指在可比情况下，按非受控纳税人（可比方）与其他非受控纳税人从事同样经营活动所取得的利润率（利润水平指标）来推算受控纳税人（被检方）在关联交易中应使用的转让价格。假定条件：从长期来看，相同情况下的纳税人应当取得相同的利润。适用范围：无形资产的转让；有形货物的销售我国允许采用可比利润法。6.2转让定价审核、调整的原则与方法使用可比利润法的步骤：a)寻找受检方；b)选择最适合的利润率指标；c)寻找可比方并找出其利润指标，在一个合理时期内将这些指标与受检方的利润指标进行对比。6.2转让定价审核、调整的原则与方法（2）利润分割法（PSM）即对若干个关联企业共同参与的一项关联交易产生的合并利润，按照各企业在其中承担的职能和对合并利润贡献的大小来确定分配比例，并根据这个分配比例在各关联企业之间分配合并利润，从而最终确定某一关联企业合理转让价格的方法。我国税法称其为“利润分配法”。6.2转让定价审核、调整的原则与方法合并利润在关联企业之间分割有两种方法：1）贡献分析法即利润的划分要依据各关联企业对某笔受控交易贡献的相对价值。2）剩余利润分析法对剩余利润的分配主要是考虑各关联企业所特有的资产，尤其是其中的无形资产。剩余利润分析法的实际应用甲国A公司与乙国的B公司是关联企业，A公司的经营资产为5000万美元，B公司的经营资产为1.5亿美元。A公司的销售成本为1000万美元，取得的经营利润为200万美元；B公司当期取得的经营利润为300万美元。现甲国要根据利润分割法来确定A向B公司的合理销售价格，并且用经营资产规模作为衡量对利润贡献大小的唯一参数。由于A与B的经营资产规模之比为1：3，所以各自取得的利润之比也应为1：3。这样，A公司的利润就应在两个公司500万美元的总利润额中占1/4，即125万美元，而B公司的利润应为375万美元。由于A公司的销售成本为1000万美元，其向B公司的合理销售价格应为1125万美元。6.2转让定价审核、调整的原则与方法（3）交易净利润法（TNMM）指一种以独立企业在一项可比交易中所得获得的净利润率为基础来确定转让定价的方法。前提条件：从长期来看，那些在相同产业以及相同条件下经营的企业应取得相同的利润水平。适用范围：不能适用于无形资产交易我国税法称其为“净利润法”。6.2转让定价审核、调整的原则与方法净利润法适用的步骤：1）进行功能、风险分析，确定可比数据；2）选择所比较的利润指标的年度；3）对多年的利润率指标进行分析；4）检验结果的合理性；交易净利润法的实际应用：A是设在甲国的一家健康食品批发企业，它从乙国母公司P购买产品，然后销给各家独立的零售商。A公司与三家健康食品批发公司有关系，这三家公司都从欧洲制造商那里购买产品，然后销给独立的零售商，所以A公司认为它的业务活动与三家公司相同。但这三家公司均为私人拥有，只有销售额与净利润指标可以取得，所以A公司决定选取销售利润率来作为比较指标。这三家公司的销售利润率分别为3%、3.5%、4%，A公司决定用3.5%作为参照。A公司近三年来的一般管理费用平均占销售额的3%，并且预计下一年的销售成本为销售额的6%。这样，A公司必须取得12.5%的销售毛利率来取得3.5%的销售净利润率。A公司每个产品的零售价格为8美元，所以它每个产品必须取得1美元的毛利润，以保证12.5%的销售毛利率。这样，A公司向乙国母公司P支付的单价应为7美元。6.2转让定价审核、调整的原则与方法（4）交易净利润率法与可比利润法的区别：a)交易净利润法比较的是某项交易的利润水平；可比利润法比较的是企业在三年内平均的总利润水平；b)交易净利润率法要求在可能的情况下先用受检方与非受控方进行的交易来确定利润率，如果受检方没有从事过这类交易，才可以采用非关联企业之间的可比交易来确定利润率；c)交易净利润率法要求使用多年的利润数据进行分析，而可比利润法明确要求使用3年的利润数据进行分析；d)交易净利润率法要求使用的利润水平指标均为净利润率，而可比利润法则规定可以使用毛利润与经营费用的比率；e)利润指标的范围不同；f)美国的可比利润法要求使用四分位点数值域，即其范围应在最高值的25%和最低值的25%之间；6.2转让定价审核、调整的原则与方法5、调整方法的使用顺序（1）经合组织的要求首先考虑可比非受控价格法、再销售价格法和成本加成法，且没有规定使用顺序；只有上述三种传统方法无法采用时，才考虑使用利润法。（2）我国的规定国税发[2004]143号第二十八条规定：“在上述三种调整方法（注：指三种传统的价格方法）均不适用时，可采用其他合理的替代方法进行调整，如可比利润法、利润分配法、净利润法等。”6.2转让定价审核、调整的原则与方法6.2.3转让定价调整中的国际重复征税问题在实践中，解决转让定价调整中国际重复征税问题的办法之一，是有关国家在双边税收协定中承担在对方国家对转让定价做初次调整后进行相应调整的义务。、需要指出的是，即使税收协定中有相应调整条款，但该条款并不是强制性的，即当