中高级财务会计 第三章 金融资产

第三章金融资产金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产）贷款和应收款项持有至到期投资可供出售金融资产一、概念交易性金融资产二级市场购入股票、债券、基金：近期出售，以赚取差价为目的金融工具组合的一部分：金融资产组合，短期获利衍生工具：公允价值变动大于0的国债期货、远期合同、股指期货直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产金融资产不满足划分为交易性金融资产的条件，企业出于投资或风险管理的需要进行的指定，该指定有利于利得或损失的确认与计量相关文件要求按照公允价值为基础进行管理在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定。第一节交易性金融资产特点：在初始计量和后续计量中均以公允价值计量，且公允价值变动会影响企业当期损益状况。企业在初始确认时将某金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能重分类为其他类金融资产；其他金融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。二、会计核算（一）设置的科目（1）交易性金融资产——成本——公允价值变动（2）公允价值变动损益（3）投资收益（4）应收股利或应收利息初始确认：公允价值交易费用计入当期损益（投资收益），包括支付给代理机构、咨询公司、券商的手续费和佣金及其他必要支出。企业取得金融资产所支付的价款中若包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收股利或应收利息。持有期间取得的利息或现金股利，应确认为投资收益。资产负债表日按新的公允价值进行调整，其差额计入公允价值变动损益。（二）会计处理取得投资：借：交易性金融资产——成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）注意归纳应收利息（股利）贷：银行存款（支付的全部款项）分期付息到期还本的债券或分期支付股利的股票：借：应收股利（利息）贷：投资收益思考：一次性还本付息情况，该如何处理？（不做处理）期末计价：借/贷：交易性金融资产——公允价值变动贷/借：公允价值变动损益处置：借：银行存款投资收益（在借方表示处置亏损或在贷方表示收益）贷：交易性金融资产同时，转出原累计计入公允价值变动损益的金额。借\贷：投资收益贷\借：公允价值变动损益以上两分录可以合并。【例3-1】甲公司于20×6年1月1日,支付价款103000元购入乙公司发行的债券（含已到期未发放利息3000元），另支付交易费用2000元。该债券面值100000元，票面利率3%,甲公司将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：（1）20×6年1月5日，收到最初支付价款中所含利息3000；（2）20×6年12月31日，债券公允价值为110000；（3）20×7年1月5日，收到×6年利息；（4）20×7年10月6日，将该债券处置，售价120000。甲公司会计核算如下：（1）20×6年1月1日，购入债券借：交易性金融资产——成本100000银行存款105000应收利息3000贷：投资收益2000（2）20×6年1月5日，收到最初支付价款中所含利息借：银行存款3000应收利息3000贷：（3）20×6年12月31日，确认债券公允价值变动借：交易性金融资产——公允价值变动10000公允价值变动损益10000贷：（4）20×7年1月5日，收到×6年利息借：银行存款3000投资收益3000贷：（5）20×7年10月6日，将该债券处置借：银行存款120000——公允价值变动10000公允价值变动损益10000贷：交易性金融资产——成本100000投资收益10000借：贷：投资收益10000【例3-2】20×6年9月13日，甲公司从证券市场购买乙公司股票100000股，共支付价款550000元（含已宣告未发放股利10000元），另支付交易费用10000元。甲公司将持有的乙公司股票划分为交易性金融资产，且对乙公司无重大影响。其他资料如下：（1）20×6年9月25日，收到最初支付价款中所含利息10000；（2）20×6年12月31日，价格上涨为每股11元；（3）20×7年1月5日，将该股票出售，每股售价13元。甲公司会计核算如下：（1）20×6年9月13日，购入乙公司股票借：交易性金融资产——成本540000银行存款560000应收股利10000贷：投资收益10000（2）20×6年9月25日，收到最初支付价款中所含股利借：银行存款10000应收股利10000贷：（3）20×6年12月31日，确认股票公允价值变动借：交易性金融资产——公允价值变动560000公允价值变动损益560000贷：（4）20×7年1月5日，将该股票处置借：银行存款1300000——公允价值变动560000公允价值变动损益560000贷：交易性金融资产——成本540000投资收益560000贷：投资收益200000借：取得交易性金融资产借：交易性金融资产应收利息（或应收股利）投资收益（交易费用）贷：银行存款持有期间收到的现金股利或利息，一般情况下作为投资收益借：银行存款贷：投资收益当收到的现金股利或利息是实际支付的价款中所包含的已宣告但尚未支付的现金股利或利息时借：银行存款贷：应收利息（或应收股利）处置交易性金融资产借：银行存款（投资收益）贷：交易性金融资产借：投资收益（投资收益）贷：公允价值变动损益取得交易性金融资产时，已宣告但尚未发放的利息或股利收到的股票股利不作账务处理，但应在备查簿中登记，以反映所增加的股份数，并调减每股成本。会计处理小结案例2007年3月1日，甬江公司购入A公司股票，市场价值为1500万元，甬江公司将其划分为交易性金融资产，支付价款为1550万元，其中，包含A公司已宣告但尚未发放的现金股利50万元，另支付交易费用10万元。2007年3月15日，甬江公司收到该现金股利50万元。2007年6月30日，该股票的市价为1520万元。2007年9月15日，甬江公司出售了所持有的A公司的股票，售价为1600万元.要求：根据上述资料进行相关的会计处理。（1）2007年3月1日，购入时：借：交易性金融资产—成本15000000应收股利500000投资收益100000贷：银行存款15600000（2）2007年3月15日，收到现金股利：借：银行存款500000贷：应收股利500000（3）2007年6月30日，公允价值变动损益借：交易性金融资产—公允价值变动200000贷：公允价值变动损益200000（4）2007年9月15日，出售该股票时：借：银行存款16000000贷：交易性金融资产—成本15000000—公允价值变动200000投资收益800000同时，借：公允价值变动损益200000贷：投资收益200000第三节持有至到期投资1.持有到期投资概念企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等，符合持有至到期投资条件的，可以划分为持有至到期投资。持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短（1年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件的，也可将其划分为持有至到期投资，其条件是：到期日固定、回收金额固定或可确定；企业有明确意图和能力将其持有至到期的非衍生金融资产。持有到期投资2.会计科目总账科目明细科目持有至到期投资成本（面值）利息调整（实际利息与应计利息的差）应计利息初始计量：公允价值+相关费用实际支付的价款中若包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收利息。实际利率：折现的利率购入债券时（一）取得持有至到期投资借：持有至到期投资——成本（投资的面值）应收利息（按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款（按实际支付的金额）借或贷：持有至到期投资——利息调整（按借与贷的差额）（二）资产负债表日1、持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的借：应收利息（应按票面利率计算确定的应收未收利息）贷：投资收益（按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）借或贷：持有至到期投资——利息调整（按借或贷差额）2、持有至到期投资为一次还本付息债券投资的借：持有至到期投资——应计利息（按票面利率计算确定的应收未收利息）贷：投资收益（按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）借或贷：持有至到期投资——利息调整（按借或贷差额）3.会计处理会计处理（三）将持有至到期投资重分类可供出售金融资产的借：可供出售金融资产（应在重分类日按其公允价值）贷：持有至到期投资——成本（按其账面余额）利息调整（按其账面余额）应计利息（按其账面余额）贷或借：资本公积——其他资本公积（按借或贷差额）已计提减值准备应当同时结转减值准备（四）出售持有至到期投资，应按实际收到的金额借：银行存款贷：持有至到期投资——成本（实际收到的金额）利息调整应计利息（按账面余额）贷或借：投资收益（按借或贷差额）已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。关于实际利率法债券的买价＝债券应收利息的现值＋债券应收本金（面值）的现值P=C×I×PA(i,n)+C×PV(i,n)C面值，I票面利率，i市场利率（实际利率）投资年初账面价值（不包括应计利息）×实际利率＝投资收益溢价：投资收益=应收利息-溢价摊销折价：投资收益=应收利息+折价摊销）i＋1（Pnni1复利终值=S＝其中：P=本金；i=利率；n=持有期限复利现值=S年金终值计算公式为：F=A*[（1＋i）^n－1]／i=A*(F/A，i，n)，其中（F/A，i，n)称作“年金终值系数”，年金现值计算公式为：P=A*[1-（1＋i）^－n]/i=A*(P/A，i，n)，其中(P/A，i，n)称作“年金现值系数”华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法确认利息收入。该公司2005年1月1日购入面值500000元，期限5年，票面利率6%，每年12月31日付息，取得成本528000元的乙公债券，在持有期间确认利息收入的会计处理如下：首先判断实际利率是否高于票面利率本例成本大于面值，说明实际利率小于票面利率先按5%的折现率进行测算：3*4.3295+50*0.7835=52.164752.8说明实际利率小于5%，继续测试，选4%3*4.4518+50*0.8219=54.451852.8说明实际利率小于4%。因此实际利率介于二者之间。使用插值法估算实际利率如下：实际利率=4%+（5%-4%）*(54.4518-52.8)/(54.4518-52.1647)=4.72%计息日期应计利息实际利率利息收入溢价摊销摊余成本05.1.152800005.12.31300004.72%24922507852292206.12.31300004.72%24682531851760407.12.31300004.72%24431556951203508.12.31300004.72%24168583250620309.12.31300004.72%237976203500000合计150000——12200028000——•采用实际利率法确认利息收入并摊销溢价•确认利息收入并摊销溢价•借：应收利息30000•贷：投资收益24922•持有至到期投资——乙公司债券（利息调整）5078课堂练习华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法确认利息收入。该公司2006年1月1日购入丙公司与2005年1月1日发行面值800000元，期限5年，票面利率5%，每年12月31日付息，支付价款818500元的债券，在持有期间采用实际利率法确认利息收入并摊销折价的会计处理。若上述债券于2008年8月1日提前出售，取得转让收入815600元。如何进行会计处理。首先判断实际利率是否高于票面利率本例成本（扣除应收利息）大于面值，说明实际利率大于票面利率先按6%的折现率进行测算：4*3.4651+80*0.7921=77.227977.85说明实际利率小于6%，但高于5%使用插值法估算实际利率如下：实