拟IPO企业自然人股东资本变动的税务困扰-案例与分享

拟IPO企业自然人股东资本变劢的税务困扰——案例分享中弘财税|黄驰3/22/20140税务顾问注册税务师、注册会计师分享人黄驰11.案例一：换股2.案例二：资本公积转增资本3.自然人资本税制的若干思考CONTENTS分享内容2案例：换股13甲乙丙A公司B公司注册资本：40M累计盈余：100M净资产：140M净资产评估值：160M注册资本：22M累计盈余：4M净资产：26M净资产评估值：32M现状100%100%4甲乙丙A公司B公司换股后注册资本：48M资本公积：24M累计盈余：100M净资产：172M换股前注册资本：22M累计盈余：4M净资产：26M换股前注册资本：40M资本公积：0累计盈余：100M净资产：140M换股后83.3%10%6.7%5换股后（不变）注册资本：22M累计盈余：4M净资产：26M甲、乙、丙、A公司、B公司分别面临什么问题？6乙、丙处置B公司股权，是否存在个人所得税纳税义务？7中华人民共和国个人所得税法（2011年修订）第二条下列各项个人所得，应纳个人所得税：七、利息、股息、红利所得；九、财产转让所得；十一、经国务院财政部门确定征税的其他所得。中华人民共和国个人所得税法实施条例（2011年修订）第八条税法第二条所说的各项个人所得的范围：（七）利息、股息、红利所得，是指个人拥有债权、股权而取得的利息、股息、红利所得。（九）财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。第十条个人所得的形式，包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。所得为实物的，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的，参照市场价格核定应纳税所得额。所得为有价证券的，根据票面价格和市场价格核定应纳税所得额。所得为其他形式的经济利益的，参照市场价格核定应纳税所得额。相关规定8国家税务总局关于非货币性资产评估增值暂不征收个人所得税的批复（国税函[2005]319号）（根据《关于公布全文失效废止部分条款失效废止的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2011年第2号），此文件已被废止）考虑到个人所得税的特点和目前个人所得税征收管理的实际情况，对个人将非货币性资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得在投资取得企业股权时，暂不征收个人所得税。在投资收回、转让或清算股权时如有所得，再按规定征收个人所得税，其“财产原值”为资产评估前的价值。相关规定9关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知（国税发[2008]115号）（115后文发文不久便被撤回）根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例有关规定，现将资产评估增值计征个人所得税问题通知如下：二、个人以评估增值的非货币性资产对外投资取得股权的，对个人取得相应股权价值高于该资产原值的部分，属于个人所得，按照“财产转让所得”项目计征个人所得税。税款由被投资企业在个人取得股权时代扣代缴。相关规定10关于个人以股权参与上市公司定向增发征收个人所得税问题的批复（国税函[2011]89号，2011年2月14日）江苏省地方税务局：你局关于《关于个人以股权参与上市公司定向增发有关个人所得税问题的请示》(苏地税发[2010]72号)收悉。经研究，批复如下：根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例等规定，南京浦东建设发展有限公司自然人以其所持该公司股权评估增值后，参与苏宁环球股份有限公司定向增发股票，属于股权转让行为，其取得所得，应按照“财产转让所得”项目缴纳个人所得税。相关规定11关于个人投资者收购企业股权后将原盈余积累转增股本个人所得税问题的公告（国家税务总局公告2013年第23号）根据《中华人民共和国个人所得税法》及有关规定，对个人投资者收购企业股权后，将企业原有盈余积累转增股本有关个人所得税问题公告如下：一、1名或多名个人投资者以股权收购方式取得被收购企业100%股权，股权收购前，被收购企业原账面金额中的“资本公积、盈余公积、未分配利润”等盈余积累未转增股本，而在股权交易时将其一并计入股权转让价格并履行了所得税纳税义务。股权收购后，企业将原账面金额中的盈余积累向个人投资者(新股东,下同)转增股本，有关个人所得税问题区分以下情形处理：（一）新股东以不低于净资产价格收购股权的，企业原盈余积累已全部计入股权交易价格，新股东取得盈余积累转增股本的部分，不征收个人所得税。相关规定12MultiFOETRB公司要办税务登记变更乙、丙有个人所得税纳税义务（转让股权）如果不按股权转让缴税，隐含的累计盈余部分，需要视同取得股息红利征税要办税务登记变更税法规定仍然模糊，没有明确的条文规定这种情况需要缴税增值是否已经实现？个税法所得的形式（其他经济利益）没有明确界定？“视同转让”于法无据？“视同分配”，同样于法无据？法律上、帐务也没有进行分配？视同分配、会对后续管理带来困难税局观点企业观点1314乙、丙处置B公司股权，如存在个人所得税，可否缓交？MultiFOETR对于这种情况，没有缓征的依据，缓征无法操作股票期权，6个月没有资金流、缺乏纳税必要资金？无法代扣代缴义务？强征，影响正常经营？未来转让股权时，出现损失，无法退税？视同分配、会对后续管理带来困难税局观点企业观点1516乙、丙处置B公司股权，如存在个人所得税，计税基础、纳税地点、扣缴义务人或纳税义务人？乙、丙处置B公司股权，如存在个人所得税，且没有申报便办理了税务登记变更，是否存在风险？下一步，A公司马上着手引入PE，乙和丙考虑套现一部分，乙和丙应如何考虑？17A企业正在筹备IPO，乙和丙又应如何考虑？18延伸思考自然人以所持丌劢产、实物资产出资帐外资产转入帐内19案例：资本公积转增资本220甲A公司甲乙A公司乙溢价增资120M注册资本：60M资本公积：约为0累计盈余：约为0净资产：60M注册资本：90M资本公积：90M累计盈余：约为0净资产：180M100%30M,33%60M，67%转增前21甲乙A公司（有限公司）资本公积60M转增注册资本甲乙A公司注册资本：90M资本公积：90M累计盈余：约为0净资产：180M注册资本：150M资本公积：30M累计盈余：约为0净资产：180M30M,33%60M，67%50M,33%100M,67%转增前22转增后，面临什么问题？23参考文章资本溢价形成资本公积增资是否纳税，《中国税务报》《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发〔1997〕198号）第一条规定，股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函〔1998〕第289号）第二条对上述不征收个人所得税的资本公积金的范围作了界定，即国税发〔1997〕198号文件中所说的资本公积金，指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金转增股本部分，应当依法征收个人所得税。《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发〔2010〕54号）规定，加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。相关规定24参考：《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第四条第二款规定，“被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。”相关规定25要办税务登记变更要缴税54号公告规定要缴税，另外没有明确的条文规定这种情况不用缴税，无法操作。要办税务登记变更没有纳税义务：税收法定原则：没有明确的实体性条文（54号公告是征管性文件）规定这种情况需要缴税；税收上的“视同”，都需要明确规定应参考企业所得税税收公平原则和实质课税原则：有限公司和股份制企业；股改前后；征管困难税局观点企业观点26延伸思考未分配利润、盈余公积转增资本未分配利润、盈余公积转增资本公积27现行个人资本税制的若干思考328税负偏高立法滞后（除了上述丌明确问题，还有合伙企业资本性收益的税收问题、合并分立涉及自然人问题），税收法定原则落空内部市场竞争主体税负丌平等国际上缺乏竞争力，例如香港、新加坡不企业所得税的重组税制缺乏衔接征管流程没有理顺丌符合纳税必要资金原则丌符合税收中性原则，对正常经济活劢，尤其是民企内部内部重组影响过大现行个人资本税制的若干思考29致谢30