企业所得税的分析解读与实务案例

企业所得税的分析解读与实务案例陈良照首席税务师浙江天顾税务师事务所所长注册会计师注册税务师高级会计师管理学硕士省财税法学研究会常务理事省税协执业准则委员会委员精品资料网内容安排一、企业所得税的分析解读（一）政策总汇=实体法+程序法+汇缴法+近期重要法实体法=收入确认+税前扣除+税收优惠（二）行为实务汇算清缴——税务会计、时间空间、分寸把握、审核鉴证二、企业所得税的实战案例（一）汇缴清缴（二）税收避险（三）节税筹划精品资料网第一部分企业所得税——法规解读一、法规总汇（一）实体法——收入、扣除、优惠（二）程序法——征管法、申报表、行政许可法（三）汇缴规定——程序与实体的混合物（四）近几年重要政策（总汇）1．新旧法切换被逼的重复性政策——债务重组、财产损失、政策性搬迁、房地产所得税2．全坚持（只是新法落实细化）——技术转让减免税（国税函[2009]212号）、高新技术企业优惠过渡（国税函[2009]203号）、企业清算业务企业所得税处理（财税[2009]60号）等3．半更正——企业所得税若干问题解答//国税函[2008]264号、国税函[2009]98号、国税函[2009]202号、国税函[2010]79号、浙江省（09年度汇缴解答）精品资料网企业所得税实体法——收入确认*总括介绍==地位认识（重于并陌生于费用）===政策评价（少/不太变）==主要内容确认原则=对象、时点、宽严10个明细=视同销售、销售返利、折扣折让、销售退回、并计收入、免税收入、混合兼营、价外费用、促销方式、代销方式）最新政策=如下精品资料网一、原则性变化（一）特殊的明确（国税函[2008]875号）（二）一次性确认的从严要求（国家税务总局公告2010年第19号）精品资料网二、财政性资金给3年特惠（财税[2009]87号）三、租金收入确认四、减免税是否并计（一）福利企业减免的流转税不并计（国税函[2010]79号）（二）出口退税不并计（国税函[2010]79号）精品资料网五、政策性搬迁优惠——轧差所得计征（国税函[2009]118号/原财税[2007]61号）六、债务重组损益确认时间——在债务重组合同或协议生效时（国税函[2010]79号）七、购物卡收入确认时间——从宽为商品发出时（省地税解答）八、利息——见以下（与利息扣除汇总在一起）精品资料网企业所得税实体法——税前扣除一、扣除原则（一）真实性——“实际发生”“以事实为依据（二）有关性（与取得收入）——日常例证（三）合理性——第8条最高扣除原则、离谱的实践案例（四）扣除宽严变化（条例最后3稿的变化）1．扣除从严——福利费、业务招待费、责任保险、广告支出、不能重复扣除2．扣除从宽——折旧年限、资本化截止期、工资相关、优惠、劳动保护支出精品资料网（五）间接的结论1．承认权责发生制原则=即可预提2．承认从会计——国税函[2010]148号、省地税解答3．匹配性（区分资本性与费用性）——技术开发、借款支用4．资产计价——一般是历史成本、企业重组一般要求是购买法5．淡化票证——从严到淡、单位向个人借款付息可扣（国税函[2009]777号）精品资料网二、与收入有关的税前扣除（一）特殊收入所对应支出能税前扣除吗？（二）扣除限额计算时的收入基数（从宽）精品资料网三、准备金精品资料网四、损失扣除（一）税收规定——财税[2009]57号+国税发[2009]88号（替代原总局令13号）1．自行计算扣除（国税发[2009]88号）——5项半2．特殊损失可扣除（省地税解答）——商业性违约金和诉讼费、正常的无形资产损失3．跨期可追补对应年度扣除——国税函[2009]772号（二）分析评价损失严宽处理不一致的若干表现——税前扣除（汇缴/注销）、其他应收款（企税/个税）、债务重组（关联方从严）、功能性贬值（所得税也要审批/进项税不用转出）（三）实践税案——台宁案其他应收款例、跌损案、担保公司损失案（ZKZ）精品资料网五、资产折摊（一）一般内容——资本化条件、折摊政策、残值率、中途处置处理（二）从宽1．开（筹）办费——可选择一次性扣除（国税函[2010]79号第7问）2．固定资产允许暂估性扣除（国税函[2010]79号）3．折旧年限——汽车（4年）及其批判、不低于60%（加速/旧）4．政策性搬迁重置支出可重复扣除（国税发[2009]118号/见搬迁专题）精品资料网（三）从严1．存货结转（法第15条）——取消后进先出法（同06年会计准则）2．不征税收入所形成资产不能折摊扣除（见相关专题）3．资本化——长期资产相关的佣金（财税[2009]29号）、投资的借款费用（企便函[2009]33号）4．房地产开发企业——国税发[2009]31号、落实质疑5．企业筹办期间不计算为亏损年度问题（国税函[2010]79号第7问）精品资料网（四）宽严并存1．最短折旧期（全部或剩余的60%）——国税发[2009]81号2．不追溯+08年后可变——国税函[2009]98号（五）特殊争议1．对外投资视同销售——法人与个人（国税发[2008]115号有效否）有差别2．维修与改良——国税发[2000]84号3条件仍有效否？3．事业单位以前年度房屋折旧能在稽查出收入时补扣除吗？精品资料网六、工资（一）原则与内容（二）从严1．国税函[2009]3号——“合理工资薪金”（4条原则及反避税条款）、企业职工福利费范围（三类列举）2．2008年底前余额——从严规定、现实操作（冲管理费用又要争取调减/飞入净资产/划至工会）3．通讯补贴要计入工资总额（浙地税函[2009]78号）4．与社保计缴存在勾稽关系吗？——应该有、难实现5．工资从严执行收付现实制——省地税解答6．福利费的从严为主与特殊才允许——省地税解答精品资料网（三）从宽1．补缴个税后的工资，可事后补扣——省地税解答2．优惠扣除——如实扣除（无限额/动漫同软件）、加计扣除（研发/残疾人）3．工效挂钩企业工资储备基金可转回扣除（国税函[2009]98号）（四）规范扣除1．补充养老与补充医疗保险费（财税[2009]27号/相对于07年新所得税条例第35条）——比例主语动词2．软件（国税函[2009]202号/相对于财税[2008]1号）——划分出“职工教育经费”中的“职工培训经费”精品资料网七、预提（一）不利的政策与事实——国税发[2000]84号、汇缴事实（二）有利的政策规定——新法第8条（相关与合理）、特殊可计提（条例第45条/环境保护、生态恢复等）（三）不利的有利化理解----稽查案例(见08年ZJZT稽查案例)/房地产未及时竣工结算，收入确认时能否预计结转成本？1．实事求是为税前扣除的最高原则2．收支匹配是扣除的一贯原则3．国税发[2006]31号文应与时俱进4．问题的实质性分析5．房地产业后来政策放宽支持精品资料网八、销售成本（一）一般分析1．勾稽关系——与存货、进项税转出、销售返利、其他业务支出等2．佐征关系——与收入匹配性、毛利稳定性、横向对比性3．内容定性——间接开发成本稽查例（JJC）、《房地产企业计税成本管理办法》（二）房地产预计成本例1．审计做预提间接诱使企业稽查补罚、将来难转回（ZJZT房产案）2．第二年2月取得票贴到上一年12月应付款后（ZJXX稽查案例）3．未及时竣工结算，收入确认时能否预计结转成本？(见以上预提抗辨)精品资料网九、营业税金及附加（一）可能内容——营业税及其附加、消费税、土地增值税等（二）会计处理——减免、预提（三）税前扣除——税收规定、实践建议精品资料网十、营业费用（一）广告费与业务宣传费（新税法采用普遍从宽制）1．从宽——15%高比例扣除（新法）、30%（财税[2009]72号/三行业）、收入基数含视同销售（国税函[2009]202号）2．从严——广告费与宣传费合并扣除考虑、30%是对“制造”而非“研发”与“销售”、烟草一律不得扣除3．明确——以前年度的广告费参与合并计算（国税函[2009]98号）4．争议——广告三条件（国税发[2000]84号）（二）样品1．视同销售与否2．产品成熟以及通过广告公司与否）精品资料网（三）佣金扣除*专门文件=国税发[2000]84号（提及）+《关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号）+国税发[2009]31号（房地产涉及）1．一般要求（完全同国税发[2000]84号文）——扣除限额、对象要求2．进一步明确细化——内容从严（付现方式基本不承认）、处理从严（不允许内扣与替换/可能的资本化/可能的追溯调整）、程序资料要求（能提供合法真实凭证）（四）特殊内容——捐赠1．处理定性——是一般捐赠还是营业费用？2．处理定量——以假乱真：只能做营业费用且能全额扣除（不能做营业外支出且比例扣除）精品资料网十一、管理费用（一）一般内容——折旧、损失、工资、计提等（二）管理费1．规定——一般不能扣除与涉外也是有条件地扣除（条例第49与50条）2．收购广告公司高管反驳案（三）设计、咨询费1．海外——优点、困难2．金额庞大——巨额利润转移案开了多本服务业发票税案（四）劳动保护支出（条例第48条）——企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。精品资料网（五）保险1．五险一金（有条件可扣除）——“……规定的范围和标准……缴纳……”2．补充的养老与医疗（有条件可扣除）----后被规范（见上）3．商业保险费（基本不可扣除）4．财产保险（可扣除）5．责任保险——不可扣除（条例送审稿出现过被删）（六）业务招待费1．从宽——含其他业务收入（不容置疑）、视同销售（国税函[2009]202号）2．从严——双重监管、礼品、应包括营业费用中的业务招待费（往往被忽略）3．为替代并税前扣除而开劳务案精品资料网十二、利息（一）借款合法性——企业、个人（国税函[2009]777号）、集资（非法/合法）（二）并计——（与利息扣除汇总在一起）1．省地税解答——不关联不并计2．并计时的利率标准——一通常、辩解（基本无法规除了反避税/真实）（三）扣除1．借款费用组成部分（国税发[2000]84号第33条）2．从宽要求——资金来源（民间贷款可扣除/企业向自然人借款的利息支出）、扣除原则（执行权责发生制/承认预提）、利率（仍放宽至12%）3．宽严不一——票证问题、特殊的资本弱化（房地产行业）、资本化（截止点/长期投资）、统借统贷（国税函[2002]837号/从严掌握）4．实践案例——利息收入并计（08年ZJSY房稽查案）、利息支出扣除（08年ZJZJ房稽查案）、收支并存税案（YQHB案）精品资料网十三、捐赠（一）地位突出——法排在第9条的规定且是扣除中唯一“经济行为”条（二）前提是公益性1．旧内与旧外都还有“救济性”2．通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门（三）基数是年度利润总额（四）比例——极限是12%、特定捐赠可全扣除（突破新法的12%限额/国税函[2009]202号）精品资料网企业所得税实体法——税收优惠一、应纳税所得额（一）免税收入——补贴收入、政策性搬迁等（见上）（二）亏损弥补——季度与年度、经审定且系统核符（三）汇总纳税——困难性（异地税源之争案/房产分公司利息案）（四）加计扣除——研发费例1．优惠对象——自我开发方、受托开发方（同营业税免征方）2．会税差异（150%还是250%之争）3．宽严把握——从宽、从严4．落实争议——社保、委托开发、科