拆迁安置业务的会计及税务处理

拆迁安置业务的会计及税务处理拆迁安置业务涉及的税务会计问题主要包括：居民个人取得的补偿费是否征收营业税、土地增值税、个人所得税；取得的安置房是否缴纳契税；房地产企业支付的拆迁补偿费应以何种凭据计入开发成本；拆迁安置房如何进行税务及账务处理等等。一、房地产开发企业的税务处理：房地产开发企业对拆迁安置业务，尤其被拆迁户要求采取就地安置房屋补偿方式的安置业务的税务处理与房地产开发企业正常的开发销售业务相比，主要差别在企业所得税和营业税两个方面。（一）、企业所得税：《国家税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知》（国税发[2009]31号）文件第七条规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。房地产企业在进行拆迁安置时，如果被拆迁户选择货币补偿方式，该项支出作为“拆迁补偿费”计入开发成本中的土地成本中，被拆迁户无需向房地产企业开具发票，可以由房地产企业采取自制凭证入账。同时将政府拆迁文件、被拆迁人姓名、联系方式、身份证号码、被拆迁建筑所在路段及门牌号码、拆迁面积、补偿标准、补偿金额、被拆迁人签章等档案资料备置于本公司备查。如果被拆迁户选择就地安置房屋补偿方式，需要从两个方面考虑，一方面按照31号文件规定确认视同销售所得，对补偿的房屋按照公允价值或参照同期同类房屋的市场价格确定视同销售收入，同时按照税收规定计算确认拆迁安置房屋的视同销售成本。另一方面，需要确认土地成本中的“拆迁补偿费支出”。因为房屋补偿方式相当于房地产企业向被拆迁户支付货币补偿资金，然后被拆迁户再用这笔货币补偿资金向房地产企业购入房屋，因此应按公允价值或同期同类房屋市场价格计算的金额作为“拆迁补偿费”计入开发成本的土地成本中。（二）、营业税：被拆迁户选择就地安置房屋补偿方式，房地产开发企业需从以下两方面考虑安置房屋的营业税的问题。1、《国家税务总局关于个人销售拆迁补偿住房征收营业税问题的批复》（国税函[2007]768号）规定，房地产开发公司对被拆迁户实行房屋产权调换时，其实质是以不动产所有权为表现形式的经济利益的交换。房地产开发公司将所拥有的不动产所有权转移给了被拆迁户，并获得了相应的经济利益，根据现行营业税有关规定，应按“销售不动产”税目缴纳营业税。2、《国家税务总局关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复》（国税函[1995]549号）规定：“对外商投资企业从事城市住宅小区建设，应当按照《中华人民共和国营业税暂行条例》的有关规定，就其取得的营业额计征营业税；对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税。”由于内资企业征收销售不动产营业税与外商投资企业适用相同的政策，因此该文件对内资企业同样适用。山东省地税局下发鲁地税流函字[1995]14号文件对此情况亦有明确规定。（三）、土地使用税：房地产开发企业取得土地使用权纳税义务的发生时间，《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》（财税[2006]186号）第二条规定：“以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。国家税务总局《关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发[2003]89号）第二条第四款中有关房地产开发企业城镇土地使用税纳税义务发生时间的规定同时废止。”因此其起始纳税义务发生时间为土地出让或转让合同规定的土地交付日期的次月起，无交付日期的，从签订合同的次月起。开发项目土地的纳税义务的终止时间则应根据《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2008]152号）第三条规定：“纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。”根据上述文件结合房地产项目开发实际情况，一般应以开发企业与客户签订的报房管局备案的具有法律效力的《商品房预售合同》规定的房屋交付日期为准。其他各地方税务局根据152号文件结合当地房产销售的实际情况也都出台相关文件，如青岛地税局规定如下：房地产企业开发商品房已经销售的，土地使用税纳税义务的截止时间为商品房实物或权利状态发生变化即商品房交付使用的当月末。商品房交付使用，是指房地产企业将已建成的房屋转移给买受人占有，其外在表现主要是将房屋的钥匙交付给买受人。以上是对开发项目正常销售城镇土地使用税纳税义务终止时间的规定，对拆迁安置房屋威海房管局要求房地产开发企业在给被拆迁人货币补偿或实物补偿时需分别签订《威海市房屋拆迁货币补偿协议书》和《威海市房屋拆迁产权调换补偿安置协议书》，同时报房管局备案。对采取安置房屋补偿签订《威海市房屋拆迁产权调换补偿安置协议书》的，则应根据《威海市房屋拆迁产权调换补偿安置协议书》规定的交房日期为准。其他税种的处理与正常开发产品销售的税务处理是一致的。二、房地产开发企业的会计处理：房地产企业支付的货币补偿直接计入开发成本。如果以开发产品补偿，则应按照安置房的公允价值，一方面确认开发成本，同时确认主营业务收入，安置房缴纳的销售不动产营业税和土地增值税，计入“营业税金及附加”科目。现举例说明如下：某房地产企业就地安置拆迁户总面积5000平方米，市场售价8000元/平方米，土地成本20000万元，建筑施工等其他开发成本8000万元，总可售面积8万平方米。有关账务处理如下：（1）拆迁补偿费支出=5000平方米×8000元/平方米=4000（万元），作如下会计分录：借：开发成本——拆迁补偿费40000000贷：其他应付款——应付拆迁补偿费40000000（2）结转开发产品成本，开发总成本=20000+8000+4000=32000（万元），作如下会计分录：借：开发产品320000000贷：开发成本320000000（3）确认安置房收入，视同销售收入=5000平方米×8000元/平方米=4000（万元），作如下会计分录：借：其他应付款——应付拆迁补偿费40000000贷：主营业务收入40000000（4）结转安置房成本，单位可售面积计税成本=（20000万元+8000万元+4000万元）/80000平方米=4000（元/平方米）视同销售成本=4000元/平方米×5000平方米=2000（万元）借：主营业务成本20000000贷：开发产品20000000（5）计算安置房视同销售营业税，由于山东省销售不动产营业税计算核定计税价格的成本利润率为10%，则：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）/（1-营业税税率）=2000×（1+10%）/（1-5%）=2315.79（万元），应纳营业税=2315.79×5%=115.79（万元），作如下会计分录：借：营业税金及附加1157900贷：应交税费——应交营业税1157900三、个人取得拆迁补偿费的税务处理：（一）营业税处理《国家税务总局关于单位和个人土地被国家征用取得土地及地上附着物补偿费有关营业税问题的批复》（国税函[2007]969号）规定，国家因公共利益或城市建设规划需要收回土地使用权，对于使用国有土地的单位和个人来说是将土地使用权归还土地所有者。因此，对国家因公共利益或城市规划需要而收回单位和个人所拥有的土地使用权，并按照《中华人民共和国土地管理法》规定标准支付给单位和个人的土地及地上附着物（包括不动产）的补偿费，均适用《营业税税目注释（试行稿）》（国税发[1993]149号）规定的“土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为”，不征收营业税。需要注意的是，如果是国土局先征用集体所有土地，将其变更为国有土地，然后再出让给企业或个人使用，则依据《国家税务总局关于征用土地过程中征地单位支付给土地承包人员的补偿费如何征税问题的批复》（国税函[1997]87号）规定，对土地承包人取得的土地上的建筑物、构筑物、青苗等土地附着物的补偿费收入，应按照《中华人民共和国营业税暂行条例》的“销售不动产——其他土地附着物”税目征收营业税。（二）个人所得税处理《财政部、国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》（财税[2005]45号）及《国家税务总局关于个人取得被征用房屋补偿费收入免征个人所得税的批复》（国税函[1998]428号）规定，按照城市发展规划，在旧城改造过程中，被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款，属于补偿性质的收入，无论是现金还是实物（房屋），均免予征收个人所得税。（三）土地增值税处理依据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第八条、《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条、《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税。“因国家建设需要依法征用、收回的房地产”，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。因“城市实施规划”而搬迁，是指因旧城改造或因企业污染、扰民（指产生过量废气、废水、废渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况；因“国家建设的需要”而搬迁，是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。（四）契税处理《财政部、国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》（财税[2005]45号）规定，对拆迁居民因拆迁重新购置住房的，对购房成交价格中相当于拆迁补偿款的部分免征契税，成交价格超过拆迁补偿款的，对超过部分征收契税。若能觅得一方喜欢的山水，在空旷的风里，种上淡暖如许，清欢如许。我愿用无尘的诗句，沾染些许晨露，轻叩那些老去的时光，让曾经的你我，重走一遍依旧开满鲜花的小径。时光里的我们，不说话。只是凝望着彼此旧时的模样，任凭花落清溪，任凭日暮烟霞。陌上的时光，匆匆如流。指尖，一直贪恋着世间所有的暖香。而那些没有着落过往，早已随风而散。往事已旧，一切，终会在念与不念，忘与不忘之间，莞尔一笑，变得风轻云淡。岁月的风，就这样翩跹而过。还好，总有一些不离不弃的相伴，安暖着岁月的荣辱沧桑。然后，在玲珑的小字里尘埃落定。珍惜着，不早也不晚的缘分。愿你永远在我文字的四季，可以与那些草木葳蕤的深情一样，青青又青青。纵使某天，错过了所有，只剩下一个人忧伤，也不要怪罪时光。时光里那些牵过的手，给错的爱，都是情不由衷。开始与结束，一样美丽。我们应该，原谅时光，记住爱！那些过往里的施与舍，恩与惠，何必计较太多。我们在山水间喂养清风，在草木间描摹明月，云淡风轻一天又一天。任凭年华一去不返，依旧无怨无悔，不负岁月，不负时光。那些风花雪月的重逢与离别，终将陨落在时光深处，被过往的烟尘一一覆盖。当时光里，那些被岁月漂白的光阴，再回首时，风住尘香，缘已渺渺，我们也不必遗憾。苍茫处，风景依旧，繁华笙歌，人事无恙。那些散落在流年深处的芬芳，也是依旧静美如初，相宜静好。不如，安静着，于寂寂红尘中，为自己开一扇般若门，将一切浮云过往都放逐在红尘之外，只留一颗琉璃心，只守一池为我而开的莲荷，一粥一饭，一笔一墨，闲渡流年。未来的路，那么远。从未想过会遇见谁，也从未想过会错过谁。今朝，一壶浊酒，一扑流萤，几许明媚，几许嫣然，我依然是那个朴素的琉璃女子。不敷衍，不趋势，简单的行走，简单的生活，简单的爱与被爱。当时光里，那些被光阴漂白的过往，再回首时，风住尘香，缘已渺渺，我们也不必遗憾。苍茫处，风景依旧，繁华笙歌，人事无恙。那些散落在流年深处的芬芳，也是依旧静美如初，