以股权出资如何纳税

13pageTeBieCeHua纳税TAXPAYING2012年４月号月刊以股权出资如何纳税问：股权出资是指投资人以其持有的在中国境内设立的有限责任公司或者股份有限公司的股权作为出资，投资于境内其他有限责任公司或者股份有限公司的行为。《中华人民共和国公司法》第二十七条规定：“股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资。”《公司登记管理条例》（国务院令第451号）进一步规定：“股东以货币、实物、知识产权、土地使用权以外的其他财产出资的，其登记办法由国家工商行政管理总局会同国务院有关部门规定”。国家工商行政管理总局颁布《股权出资登记管理办法》（国家工商行政管理总局第39号令），就是依据《公司登记管理条例》所作的规定。股权作为非货币财产，被法律允许作价出资，投资于其他企业，允许股权及其他非货币资产出资率达到公司注册资本的70％。出资股权的价值通过评估确定。《股权出资登记管理办法》第五条规定：“用作出资的股权应当经依法设立的评估机构评估。”该办法实施后，财政部、国家工商总局为加强非货币财产出资的评估管理，2009年3月30日出台了《财政部、工商总局关于加强以非货币财产出资的评估管理若干问题的通知》（财企〔2009〕46号），规定投资人以非货币财产出资的应当进行资产评估。请问，出资单位或个人以股权出资是否应当纳税？读者王大庄答：股权出资实质是以股权换股权，可能涉及的税种有企业（个人）所得税、营业税和印花税。一、企业所得税企业股权出资的实质是以一家公司的长期股权投资换取对另一家公司的长期股权投资。股权出资的企业所得税处理区分如下几种情况分别处理：1．在非企业合并方式下，股权出资属于非货币性资产交换，投资方应按《企业会计准则第7号—非货币性资产交换》的规定确定对被投资公司长期股权投资的初始投资成本。即在具有商业实质且出资股权或换入股权公允价值能够可靠计量的情况下，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入股权的成本，同时将公允价值与换出股权账面价值的差额计入当期损益。由此可见，在此方式下出资股权以公允价值与账面价值的差额确认股权转让所得或损失，与企业所得税规定一致。对股权转让所得中包含的股息、红利等权益性投资收益，根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）第三条的规定，企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额；企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。2．在非同一控制下的企业合并方式下，根据《企业会计准则第20号——企业合并》的规定，此种情况下的股权出资，投资方作为企业合并对价而出资的股权资产应当按公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，作为股权转让所得计入当期损益。同时，投资方以出资股权的公允价值以及为投资而发生的各项直接相关费用之和作为对被投资方长期股权投资的初始投资成本。可见，在此方式下出资股权以公允价值与账面价值的差额确认股权转让所得或损失。3．在同一控制下的企业合并方式下，从最终控制方的角度，page分论特别策划纳税·帮助企业解决财税问题14企业合并交易或事项原则上不应引起所涉及资产、负债的计价基础发生变化。根据《企业会计准则第20号——企业合并》的规定，在同一控制下的企业合并方应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为投资方对被投资方的长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本与支付股权的账面价值之间的差额，应当调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。同时，投资方因进行企业合并的股权出资而发生各项直接相关费用应当于发生时计入当期损益，在此方式下会计处理不确认股权转让的所得或损失。4．对于非同一控制下企业合并和同一控制下企业合并这两种方式下的股权出资，可以参照《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）的规定，按股权收购重组交易的企业所得税处理规定进行处理：（1）企业股权收购重组交易同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理：①具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；②收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75％；③企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；④收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85％；⑤企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。特殊性税务处理规定：收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定，投资方股权出资不确认转让所得或损失。与非同一控制下企业合并的会计处理不一致，在企业所得税汇算清缴时涉及纳税调整；与同一制下企业合并的会计处理一致。（2）企业股权收购重组交易不符合特殊性税务处理条件的适用一般性税务处理：收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。与非同一控制下企业合并的会计处理一致；与同一制下企业合并的会计处理不一致，在企业所得税汇算清缴时涉及纳税调整。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额；企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。二、个人所得税个人以拥有的股权出资，相应股权应当过户到被投资企业。对个人股权转让行为，根据《国家税务总局关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知》（国税发〔2008〕115号）的规定，个人以评估增值的非货币性资产对外投资取得股权的，对个人取得相应股权价值高于该资产原值的部分，属于个人所得，按照“财产转让所得”项目计征个人所得税。税款由被投资企业在个人取得股权时代扣代缴。对本通知发布之前已经发生的个人以评估增值的非货币性资产对外投资暂未缴纳个人所得税的，所投资企业应将个人股东所投资的非货币资产的原始价值和增值情况、个人股东基础信息等资料登记台账，并向主管税务机关备案。税务机关应据此建立电子台账，加强后续管理，督促企业在股权转让、清算和投资收回时依法扣缴个人所得税。该文件从发文之日即2008年12月9日开始执行，对于此前的股权出资，根据《国家税务总局关于非货币性资产评估增值暂不征收个人所得税的批复》（国税函〔2005〕319号）的规定，股权评估增值部分可暂不征收个人所得税，在投资收回、转让或清算股权时如有所得，再按规定征收个人所得税。三、营业税《财政部、国税总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税〔2002〕191号）规定：股权转让不征收营业税。四、印花税股权转让合同应按照产权转移书据税目缴纳印花税，计税依据为合同所载金额，税率为万分之五，纳税人为书立合同的各方当事人。（范一光）