研发费用的税会及高新认定差异

研发费用的税会及高新认定差异主讲老师常盼盼一、研究开发费用界定的税会差异（一）会计上对研究开发费用的界定1．费用的定义费用，是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。2．费用的确认条件费用的确认除了应当符合费用定义外，还应当满足严格的条件，即费用只有在经济利益很可能流出，从而导致企业资产减少或者负债增加、且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。因此，费用的确认至少应当符合以下条件：（1）与费用相关的经济利益应当很可能流出企业；（2）经济利益流出企业的结果会导致资产的减少或者负债的增加；（3）经济利益的流出额能够可靠计量。由此可见，企业在研究与开发活动中发生的各项支出，只要满足费用的定义和确认条件，就可以按照费用进行会计处理。（二）税法上对研究开发费用的界定税法上，没有对研究开发费用的明确定义，但是有很多关于研究开发费用相关方面的规定，我们通过这些对研究开发费用的规定，来分析研究开发费用界定的税会差异。《中华人民共和国企业所得税法》第三十条规定：企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：1．开发新技术、新产品、新工艺时发生的研究开发费用；2．安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）第九十五条规定：企业所得税法第三十条第（一）项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。《国家税务总局关于印发企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）的通知》（国税发〔2008〕116号）第三条规定：本办法所称研究开发活动是指企业为获得科学与技术（不包括人文、社会科学）新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品（服务）而持续进行的具有明确目标的研究开发活动。创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品（服务），是指企业通过研究开发活动在技术、工艺、产品（服务）方面的创新取得了有价值的成果，对本地区（省、自治区、直辖市或计划单列市）相关行业的技术、工艺领先具有推动作用，不包括企业产品（服务）的常规性升级或对公开的科研成果直接应用等活动（如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等）。由上可知，会计和税法对研发费用在确认上是存在差异的。会计上的研发费用只需满足费用的定义和确认条件即可，而税法上对研发费用的限定条件要求比较苛刻，并不是所有的研究开发费用在所得税汇算清缴时，都可以进行加计扣除。换句话说，在税法上可以加计扣除的研究开发费用，一定是会计上的研究开发费用，但是会计上的研究开发费用，不一定满足税法上规定的可以税前加计扣除的研究开发费用。二、我国研发费用处理所经历的发展阶段随着我国经济社会的快速发展，研发活动在我国经济生活中的重要性正日益提升，为了适应经济社会的快速发展，对研究开发费用的处理原则也在发生着变化和不断的完善。我国研究开发费用的处理从无到有，经历了三个阶段，从对研究开发费用处理全部资本化到将研究开发费用全部费用化，再到现在与国际会计准则接轨的有条件资本化。国家越来越重视企业的研究开发活动，在我国整体创新能力需要进一步提高的情况下，国际会计准则中的有条件资本化更能够激发我国企业的研究开发投入积极性和热情，减少企业对研究开发费用投入使用当期盈余水平下降的担忧。三、研发费用中明细科目的设置及核算内容（一）研究与开发阶段的区分研究开发项目区分为研究阶段与开发阶段。企业应当根据研究与开发的实际情况加以判断。1．研究阶段研究，是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划的调查。研究阶段基本上是探索性的，是为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。2．开发阶段开发，是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。（二）研究与开发支出的确认1．研究阶段的支出研究阶段的支出应全部费用化，计入当期损益（管理费用）。2．开发阶段的支出企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：（1）完成该无形资产并使其能够使用或出售在技术上具有可行性；（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（3）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；（4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时费用化，计入当期损益（管理费用）。【案例1】某高新技术企业在一项研究开发项目中，研究开发活动无法区分研究阶段和开发阶段的，当期发生的研究开发支出应该资本化处理，还是费用化处理呢？如果资本化处理在资产负债表日确认为什么会计科目？如果费用化处理在资产负债表日应确认为什么会计科目？【解析】无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时进行费用化，计入当期损益即管理费用。当期发生的研究开发支出应在资产负债表日确认为管理费用。38：06（三）研究开发费用中明细科目的设置及核算内容设置了“研发支出”科目，“研发支出”科目余额计入资产负债表中“开发支出”项目。企业发生的研发支出，通过“研发支出”科目归集。1．研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）。会计核算时，在“研发支出——费用化支出”中归集，期末结转到管理费用。2．开发阶段的支出符合条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益（先在研发支出中归集，期末结转管理费用）。内部研究开发费用的会计处理：【案例2】2014年1月1日，甲公司的董事会批准研发某项新型技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司的生产成本。2015年1月31日，该项新型技术研发成功并已达到预定用途。研发过程中所发生的直接相关的必要支出情况如下：（1）2014年度发生材料费用9000000元，人工费用4500000元，计提专用设备折旧750000元，以银行存款支付其他费用3000000元，总计17250000元，其中，符合资本化条件的支出为7500000元。（2）2015年1月31日前发生材料费用800000元，人工费用500000元，计提专用设备折旧50000元，其他费用20000元，总计1370000元，2015年发生的支出均符合资本化条件。1．甲公司2014年发生研发支出该如何进行账务处理？2．针对该研发项目支出，甲公司2014年12月31日该如何进行账务处理？3．甲公司2015年1月份发生研发支出该如何进行账务处理？4．甲公司2015年1月31日，该项新型技术研发成功并已达到预定用途，该如何进行账务处理？【解析】1．甲公司2014年发生研发支出应进行如下账务处理：借：研发支出——××技术（费用化支出）9750000——××技术（资本化支出）7500000贷：原材料9000000应付职工薪酬4500000累计折旧750000银行存款30000002．针对该研发项目支出，甲公司2014年12月31日应将不符合资本化条件的研发支出转入当期管理费用，账务处理如下：借：管理费用——研究费用9750000贷：研发支出——××技术（费用化支出）97500003．甲公司2015年1月份发生研发支出，应进行如下账务处理：借：研发支出——××技术（资本化支出）1370000贷：原材料800000应付职工薪酬500000累计折旧50000银行存款200004．甲公司2015年1月31日，该项新型技术研发成功并已达到预定用途，应进行如下账务处理：借：无形资产——××技术8870000贷：研发支出——××技术（资本化支出）8870000四、研发费用中明细科目的税会差异（一）研究开发费用税前加计扣除的范围《关于印发企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）的通知》（国税发〔2008〕116号）第四条规定：企业从事《国家重点支持的高新技术领域》和国家发展改革委员会等部门公布的《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）》规定项目的研究开发活动，其在一个纳税年度中实际发生的下列费用支出，允许在计算应纳税所得额时按照规定实行加计扣除。1．新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费；2．从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；3．在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴；4．专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费；5．专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；6．专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费；7．勘探开发技术的现场试验费；8．研发成果的论证、评审、验收费用。《关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2013〕70号）第一条规定：企业从事研发活动发生的下列费用支出，可纳入税前加计扣除的研究开发费用范围：1．企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为在职直接从事研发活动人员缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金；2．专门用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用；3．不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费；4．新药研制的临床试验费；5．研发成果的鉴定费用。（二）研发加计扣除范围应特别关注的事项1．在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金可加计扣除，这些人员必须是研发项目立项文书上注明的人员，且必须为公司在职员工。支付外聘研发人员的劳务费用不能加计扣除；非在职的临时聘用的直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴不能加计扣除。2．项目发生的费用要单独归集，若同时研发多个项目，需注明归属哪个项目。对企业共同合作开发的项目，应根据合同规定，由合作各方就自身承担的研发费用分别按照规定计算加计扣除。3．下列研发费用不得加计扣除：非专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费及租赁费，非创造性运用科技新知识或非实质性改进技术、工艺、产品（服务）发生的研发费用，一些与研发活动相关的其他费用，如办公费、通讯费、会议费、差旅费、高新科技研发保险费等，不能加计扣除。企业取得财政拨款并纳入不征税收入的研究开发费用，以及从有关部门和母公司取得的研究开发费专项拨款，在计算研发费用加计扣除时应予以剔除。委托外单位进行开发的研发费用，有委托方按照规定计算加计扣除，受托方不再加计扣除。（三）研发费用明细科目扣除范围的税会差异项目税务会计加计扣除的差异人员工资在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴和“五险一金”企业在职研发人员的工资、奖金、津贴、补贴、社会保险费、住房公积金等人工费用以及外聘研发人员的劳务费用外聘人员劳务费不可加计扣除；加计扣除强调“在职”折旧和租赁费专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费用于研发活动的仪器、设备、房屋等固定资产的折旧费或租赁费房屋的折旧和租赁费不得加计扣除与研发活动直接相关的管理费用研发成果的论证、评审、验收、鉴定费用1．研发成果的论证、评审、验收、评估以及知识产权的申请费、注册费、代理费等费用。2．与研发活动直接相关的其他费用,包括技术图书资料费、资料翻译费、会议费、差旅费、办公费、外事费、研发人员培训费、培养费、专家咨询费、高新科技研发保险费用等除国税发〔2008〕116号、财税〔2013〕7