长期股权投资

第四章长期股权投资第1页（共14页）第4章长期股权投资一、取得时，首先根据题意判断长期股权投资的取得方式，不同方式的初始投资成本确定方法不同企业合并形成（持股比例＞50%以上）（1）同一控制下的企业合并形成合并之前合并方和被合并方在同一集团。对价支付形式同一控制下的企业合并，非完全市场行为，合并对价不公允，以被合并方账面价值为计量基础。不产生损益，对方帐价1．合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的：初始投资成本＝所有者权益账面价值份额1）投资时：借：长期股权投资（对方帐价×持比）应收股利资本公积——股本溢价盈余公积利润分配——未分配利润贷：银行存款非现金资产（账面价值）应付款项资本公积——股本溢价2）发生的相关费用，发生时费用化：借：管理费用贷：银行存款2．合并方以发行权益性证券作为合并对价的在合并日，借：长期股权投资（对方帐价）应收股利资本公积——股本溢价盈余公积利润分配——未分配利润贷：股本（面值）资本公积——股本溢价支付佣金、手续费：（依次冲减）借：资本公积——股本溢价盈余公积利润分配——未分配利润贷：银行存款※【注意】购买日的确定条件：1．股东大会批准2．对价资料3．相关手续办理完毕第四章长期股权投资第2页（共14页）（2）非同一控制下的企业合并形成合并之前购买方和被购买方不在同一个集团。对价支付形式非同一控制下的企业合并，市场行为，合并对价公允，以公允价值为计量基础。付出公允价+税费，会产生新的资产或负债【注意】对于与发行股票直接相关的手续费、佣金，不管是同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并，均要冲减所发行股票的溢价收入（资本公积——股本溢价）。在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。一、一次交换交易实现的企业合并，初始投资成本＝付出公允价＋费用（评估费、审计费、律师费）【注意】：该直接相关费用不包括：（1）为合并发行债券或承担债务支付的手续费、佣金等应计入所发行债券及其他债务的初始计量金额，不计入投资成本；“应付债券——利息调整”（2）为合并发行权益性证券发生的手续费、佣金等手续费应依次抵减（有顺序）：资本公积——股本溢价盈余公积利润分配—未分配利润1、以现金作为合并对价借：长期股权投资（付出公允价+费用）应收股利贷：银行存款2、以非现金资产作为合并对价（1）以存货作为合并对价借：长期股权投资应收股利贷：主营业务收入（公允价值）应交税费——应交增值税（销项税额）同时：借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品（2）以固定资产、无形资产等作为合并对价借：长期股权投资应收股利营业外支出贷：无形资产（固定资产清理）等应交税费——应交增值税（销项税额）营业外收入（3）以其他资产作为合并对价，如可供出售金融资产、投资性房地产等，处置损益计入投资收益。二、多次交换交易，分步实现合并合并成本为每一单项交易成本之和【口决】：权益法→成本法，必须追溯调整。追溯调账时，资产负债表科目：正常写，利润表科目换成“利润分配――未分配利润”3、特殊情况的处理合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项有约定，购买日如果估计未来事项很可能发生且对合并成本能可靠计量，购买方将其计入合并成本借：长期股权投资第四章长期股权投资第3页（共14页）贷：预计负债企业合并以外方式取得（持股比≤50%以下，除子公司以外）付出公允价+税费对联营企业、合营企业、不具有重大影响或共同控制的长期股权投资，即，除对子公司投资以外长期股权投资1．以支付现金取得：借：长期股权投资（买价+费用）应收股利贷：银行存款（实付）2．发行权益性证券取得：借：长期股权投资（公允价）应收股利贷：股本（面值）实收资本资本公积——股本溢价支付佣金、手续费：（依次冲减）借：资本公积——股本溢价盈余公积利润分配——未分配利润贷：银行存款【口决】股本反映面值；实收资本反映份额。3．投资者投入的长期股权投资：投资成本确定：协议价→公允价借：长期股权投资（合同价）贷：股本(面值)资本公积——股本溢价4．非货币性资产交换取得：借：长期股权投资营业外支出贷：非货币性资产（库存商品、固定资产等）营业外收入投资收益5．通过债务重组取得：借：长期股权投资贷：应收帐款【差额的处理】企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额差额的处理：控股合并1．企业合并成本＞合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应确认为商誉。该差额是指在合并财务报表中应予列示的商誉。2．企业合并成本＜合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，应计入合并当期损益（营业外收入）。应体现在合并当期的合并利润表中，不影响购买方的个别利润表。【差额的处理】企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额差额的处理：吸收合并第四章长期股权投资第4页（共14页）1．企业合并成本＞合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应确认为商誉。该差额是购买方在其账簿及个别财务报表中应确认的商誉。2．企业合并成本＜合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，应计入合并当期损益（营业外收入）。应计入购买方的合并当期的个别利润表。【总结】同一控制下的企业合并处理与非同一控制下的企业合并处理对比：同一控制合并日//合并方从最终控制方角度确定相应的处理原则：不按公允价值调整；合并中不产生新的资产和负债、不形成商誉。发生的各项直接相关的费用，应于发生时记入“管理费用”科目。长期股权投资按照享有被投资方所有者权益账面价值的份额入账，支付对价的账面价值与长期股权投资的差额计入资本公积，留存收益等。直接相关费用计入管理费用。合并报表的编制是按原账面价值反映的，不会确认商誉，不会产生新资产和新负债。非同一控制购买日//购买方非同一控制下的企业合并中，购买方为了取得对被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券等均应按其在购买日的公允价值计量。基于上述原则，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。是按合并成本金额计入长期股权投资。付出资产公允价值与账面价值的差额，计入损益。直接相关费用计入合并成本。合并报表的编制是按公允价值反映的。可能会产生商誉。可能会产生新资产和新负债。【区别】初始投资成本、长期股权投资——成本的区别：两者是不同的，且有时是不相等的。初始投资成本：是支付对价的帐面价值。长期股权投资——成本：是帐户的余额非同一控制下企业合并的处理（一）企业合并成本合并成本＝支付价款或付出资产的公允价值＋发生或承担的负债的公允价值＋发行的权益性证券的公允价值＋直接相关费用发生的直接相关费用，但以下两种情况除外：1．以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费等应计入负债的初始计量金额中。其中债券如为折价发行的，该部分费用应增加折价的金额；债券如为溢价发行的，该部分费用应减少溢价的金额（在“应付债券――利息调整”科目中反映）。2．发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。（二）付出资产公允价值与账面价值的差额计入合并当期损益采用非同一控制下的企业控股合并时，支付合并对价的公允价值与账面价值的差额，分别不同情况：（1）合并对价为固定资产、无形资产的，公允价值与账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。（2）合并对价为长期股权投资或金融资产的，公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。（3）合并对价为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。（4）合并对价为投资性房地产的，以其公允价值确认其他业务收入，同时结转其他业务成本。长期股权投资的后续计量。取得投资后，根据题意判断采用何种核算方式，成本法还是权益法？成本法第四章长期股权投资第5页（共14页）（1）方式：子公司企业合并形成，无重大影响。（2）适用范围：同一控制下的企业合并形成和非同一控制下的企业合并形成。投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算。编制合并财务报表时：成本法→权益法。投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。一、取得时：分为：同一控制、非同一控制分别处理。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。借：长期股权投资（投资成本）贷：银行存款等二、投资后，分配股利：被投资单位宣告分派的现金股利或利润，按享有的部分确认为当期投资收益。借：应收股利贷：投资收益1．采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。2．企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。三、期末计提减值：减值准备在计提后，均不允许转回。借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备【拓展】这里的意思是长期股权投资是以成本法进行核算，被投资单位宣告发放现金股利时，投资单位都是增加投资收益。假设被投资单位是用投资单位投资前取得的利润发放现金股利，可能会使得投资成本虚增，所以是要对长期股权投资进行减值测试。注意：此时的减值不是在会计期末进行减值测试，而是在确认应分得的现金股利之后进行的。四、处置时借：银行存款（实收额）长期股权投资减值准备贷：长期股权投资（账面余额）投资收益同时：借：资本公积——其他资本公积贷：投资收益【要点】①投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，对合营企业投资及对联营企业投资，应当采用权益法核算。②长期股权投资的减值准备在提取以后，均不允许转回。③采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他权益变动而计入资本公积的金额，在处置时亦应一并结转。④被投资单位分派的股票股利，投资企业不做账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。第四章长期股权投资第6页（共14页）⑤超额亏损应将长期股权投资的帐面价值减记至0为限，即，最后长投的帐面余额最小应为减值准备额。长期股权投资的帐面余额＝帐面价值＋计提的减值准备权益法适用范围：非企业合并方式取得投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，即对联营企业、合营企业的投资，应当采用权益法核算一、“长期股权投资——成本”：【口决】多投不调，少投要调。1．长期股权投资的初始投资成本＞投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本。2．初始投资成本＜享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。借：长期股权投资——成本应收股利贷：银行存款等（实付）营业外收入二、“长期股权投资——损益调整”（一）根据被投资单位实现的净利润或经调整的净利润计算应享有的份额借：长期股权投资——损益调整贷：投资收益【注意】有以下2种情形，需要考虑对被投资单位实现的净利润进行调整：1．确认投资损益时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认净资产的公允价值为基础，对被投资单位的净损益进行调整后加以确定。即以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。相对于被投资单位已计提的折旧额、摊销额之间存在差额的，应按其差额对