2019年中级会计职称长期股权投资

第15讲-长期股权投资的范围第五章长期股权投资考情分析：本章属于非常重要的内容，在各个题型中都可以进行考查，尤其是大题，是历年考试的必考内容。长期股权投资可以单独出计算题，也非常容易与金融资产、合并财务报表等内容结合出综合题。在这一过程中，还可能会融合存货、固定资产、非货币性资产交换等基础知识，有一定难度。从分值上来看，可以直接归属于长期股权投资（个别报表）的分值一般在5-15分，如果再算上与之关联的其他章节知识，那么整个分值可以达到20-30分。所以，务必熟练掌握本章内容！目录：01长期股权投资的范围和初始计量02长期股权投资的后续计量【特别说明】本章部分内容涉及较复杂的金融资产知识，该内容不在此处讲解，将其转移至“第九章金融工具”汇总讲解。另外，根据学习的认知规律，部分内容讲解顺序，可能也会与教材编写顺序不同。请同学们留意。第一节长期股权投资的范围和初始计量【考点1】长期股权投资的范围（★）从未考过。长期股权投资的范围：1.投资方能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资。控制，是指投资方拥有对被投资单位的权力，通过参与被投资单位的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资单位的权力影响其回报金额。【链接】关于控制的理解及具体判断，第十九章财务报告有具体介绍，一般在客观题中考查，主观题往往直接给出控制或母子公司关系。【提示】一般认为，持股比例达到50%以上时，形成控制。2.投资方与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制且对被投资单位净资产享有权利的权益性投资，即对合营企业投资。（1）共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。【提示1】如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。共同控制＝唯一的集体控制＋一致同意【举例】共同控制的判断假定一项安排涉及三方：A公司、B公司、C公司，在该安排中拥有的表决权分别为50%、30%和20%。A公司、B公司、C公司之间的相关约定规定，60%以上的表决权即可对安排的相关活动作出决策。在本例中，A公司和B公司，以及A公司和C公司均能够集体控制该安排，即存在多种参与方的组合形式，并不是唯一的集体控制，则该安排不是合营安排。除非相关约定明确指出，A公司和B公司一致同意后才能就相关活动作出决策。假如：相关约定规定，75%以上的表决权即可对安排的相关活动作出决策。此时，A公司和B公司是能够集体控制该安排的唯一组合，当且仅当A公司、B公司一致同意时，该安排的相关活动决策方能表决通过。因此A公司、B公司对安排具有共同控制权。【提示2】仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制。保护性权利，是指仅为了保护权利持有人利益却没有赋予持有人对相关活动进行决策的一项权利。例如，当资产负债率大于70%时，可以否决借款的提议。（2）合营安排分为共同经营和合营企业。3.投资方对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。重大影响，是指对一个企业的财务和生产经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或与其他方一起共同控制这些政策的制定。常见情形：①在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表，通过在被投资单位财务和经营决策制定过程中的发言权实施重大影响。②投资方直接或通过子公司间接拥有被投资单位20%以上但低于50%的表决权时，一般认为对被投资单位具有重大影响。除非有明确的证据表明该种情况下不能参与被投资单位的生产经营决策，不形成重大影响。【提示】在确定能否对被投资单位施加重大影响时，应当考虑两个方面（了解即可）：①考虑投资方直接或间接持有被投资单位的表决权股份；②考虑投资方及其他方持有的当期可执行潜在表决权在假定转换为对被投资单位的股权后产生的影响，如被投资单位发行的当期可转换的认股权证、股票期权及可转换公司债券等的影响。第17讲-同一控制下长期股权投资的初始计量（2），非同一控制下长期股权投资的初始计量（1）【考点2】长期股权投资的初始计量（★★★）（2）合并方以发行权益性工具作为合并对价的借：长期股权投资（取得的被合并方在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值份额+最终控制方收购被合并方形成的商誉）贷：股本（发行的股票数量×每股面值）资本公积——股本溢价（倒挤差额）银行存款（股票发行费用）【提示】股本溢价不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。可以假定先对外发行股票，收到价款以后再对外投资：借：银行存款（价款-发行费用）贷：股本资本公积——股本溢价借：长期股权投资贷：银行存款资本公积——股本溢价【例5-1】2×16年6月30日，A公司向其母公司P发行10000000股普通股（每股面值为1元，每股公允价值为4.34元），取得母公司P拥有对S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。2×16年6月30日，P公司合并财务报表中的S公司净资产账面价值为40000000元。假定A公司和S公司都受P公司最终同一控制，在企业合并前采用的会计政策相同。不考虑相关税费等其他因素影响。A公司在合并日应确认对S公司的长期股权投资，初始投资成本为应享有S公司在P公司合并财务报表中的净资产账面价值的份额，账务处理为：借：长期股权投资——S公司40000000贷：股本10000000资本公积——股本溢价30000000【提示】合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，于发生时计入当期损益。借：管理费用贷：银行存款以上费用是为企业合并而发生的初始直接费用，要注意与发行权益性证券和债务性工具等直接相关的交易费用相区分。如果是发行股票作为合并对价支付给证券公司等的交易费用，应当冲减“资本公积——股本溢价”科目；而如果是发行债券作为合并对价的，则交易费用应倒挤入“应付债券——利息调整”科目。【例题·多选题】（2017年）下列关于同一控制下企业合并形成的长期股权投资会计处理表述中，正确的有（）。A.合并方发生的评估咨询费用，应计入当期损益B.与发行债务工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入债务工具的初始确认金额C.与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入当期损益D.合并成本与合并对价账面价值之间的差额，应计入其他综合收益【答案】AB【解析】选项C，与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应冲减“资本公积——股本溢价”，资本公积不足冲减的，调整留存收益；选项D，合并成本与合并对价账面价值之间的差额，应记入“资本公积——资本溢价/股本溢价”，资本公积不足冲减的，调整留存收益。【例题·单选题】（2018年）丙公司为甲、乙公司的母公司，2018年1月1日，甲公司以银行存款7000万元取得乙公司60%有表决权的股份，另以银行存款100万元支付与合并直接相关的中介费用，当日办妥相关股权划转手续后，取得了乙公司的控制权；乙公司在丙公司合并财务报表中的净资产账面价值为9000万元。不考虑其他因素，甲公司该项长期股权投资在合并日的初始投资成本为（）万元。A.7100B.7000C.5400D.5500【答案】C【解析】同一控制下企业合并，长期股权投资的初始投资成本=被投资方相对于最终控制方而言的可辨认净资产账面价值份额+最终控制方收购被合并方形成的商誉=9000×60%+0=5400（万元）。【例题·单选题】（2008年）20×7年3月20日，甲公司合并乙企业，该项合并属于同一控制下的企业合并。合并中，甲公司发行本公司普通股1000万股（每股面值1元，市价为2.1元），作为对价取得乙企业60%股权。合并日，乙企业的净资产账面价值为3200万元（相对于最终控制方而言），公允价值为3500万元。假定合并前双方采用的会计政策及会计期间均相同。不考虑其他因素，甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本为（）万元。A.1920B.2100C.3200D.3500【答案】A【解析】本题属于同一控制下的企业合并，应以取得被合并方所有者权益相对于最终控制方而言的账面价值的份额作为初始投资成本，因此甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本=3200×60%=1920（万元）。【讲解顺序调整说明】关于“企业通过多次交易分步取得股权最终形成同一控制下控股合并”的会计处理，我们在讲完“权益法”后再学。【例题·单选题】2019年1月1日，甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内乙公司持有的A公司70%股权（系乙公司2017年1月1日从集团外部取得）。为取得该股权，甲公司增发1000万股普通股股票，每股面值为1元，每股公允价值为8元；另支付承销商佣金50万元。甲公司取得该股权时，A公司相对于最终控制方而言的可辨认净资产账面价值为9000万元，公允价值为12000万元，乙公司与A公司编制合并报表时确认商誉200万元，假定商誉未发生减值，甲公司和A公司采用的会计政策及会计期间相同，不考虑相关税费等其他因素。甲公司取得该股权投资时应确认的资本公积为（）万元。A.5500B.7550C.5450D.5650【答案】C【解析】同一控制下企业合并计入资本公积的金额为长期股权投资初始投资成本和发行权益性证券面值之差并扣除支付承销商佣金的金额。长期股权投资初始投资成本=9000×70%+200=6500（万元），甲公司取得该股权投资时应确认的资本公积=6500-1000×1-50=5450（万元）。相关会计分录如下：借：长期股权投资6500贷：股本1000资本公积——股本溢价5500借：资本公积——股本溢价50贷：银行存款502.非同一控制下企业合并形成的长期股权投资非同一控制下的企业合并，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资同一控制下企业合并非同一控制下企业合并理念权益结合法购买法计量原则账面价值公允价值投资方合并方购买方被投资方被合并方被购买方初始投资成本取得的被合并方在最终控制方合并财务报表中的净资产账面价值份额+最终控制方收购被合并方时形成的商誉合并成本（购买成本）企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券或债务性工具的公允价值之和。购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应予发生时计入当期损益；购买方作为合并对价发行的权益性工具或债务性工具的交易费用，应当计入权益性工具或债务性工具的初始确认金额。【链接】与同一控制下企业合并处理原则相同。也就是说，为进行企业合并而发生的直接相关费用，应记入管理费用；而为发行股票和债券而支付给证券公司的交易费用，应分别冲减“资本公积——股本溢价”（不足冲减的，冲减留存收益）和“应付债券——利息调整”科目。【提示】无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。借：长期股权投资应收股利贷：付出资产或承担负债的公允价值购买方式会计处理1.现金借：长期股权投资贷：银行存款2.存货借：长期股权投资贷：主营（其他）业务收入应交税费—应交增值税（销项税额）借：主营（其他）业务成本贷：库存商品3.固定资产、无形资产借：固定资产清理累计折旧贷：固定资产借：长期股权投资贷：固定资产清理应交税费—应交增值税（销项税额）资产处置损益借：长期股权投资累计摊销贷：无形资产应交税费—应交增值税（销项税额）资产处置损益4.投资性房地产借：长期股权投资贷：其他业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）借：其他业务成本贷：投资性房地产借：公允价值变动损益其他综合收益贷：其他业务成本5.金融资产借：长期股权投资贷：其他债权投资交易性金融资产投资收益借：公允价值变动损益贷：投资收益【提示】交易性金融资产的公允价值变动损益不再转入投资收益；如果是其他权益工具投资，则不计入投资收益，而是计入留存收益。6.发行债券借：长期股权投资贷：应付债券——面值——利息调整发行债券相关手续费、佣金等费用：借：应付债券——利息调整贷：银行存款7.发行股票借：长期股权投资贷：股本资本公