注册资产评估师考试辅导：财务会计第四章长期股权投资

第1页第四章长期股权投资一、企业合并形成的长期股权投资（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始投资成本的确定借：长期股权投资（被合并方账面净资产×投资方的持股比例）贷：银行存款、股本资本公积—股本溢价或者借：长期股权投资（被投资方账面净资产×投资方的持股比例）资本公积—股本溢价盈余公积利润分配—未分配利润贷：银行存款、股本同一控制下企业合并形成的长期股权投资，如子公司按照改制时确定的资产、负债评估价值调整账面价值的，母公司应当按照取得子公司评估确认净资产的份额作为长期股权投资的成本，该成本与支付对价账面价值的差额调整所有者权益。合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益（管理费用）。企业通过多次交换交易分步取得股权最终形成同一控制下企业合并，合并日初始投资成本为合并日被合并方所有者权益账面价值的份额，新增投资部分初始投资成本为合并日初始投资成本扣除原长期股权投资账面价值。新增投资部分初始投资成本与新支付对价的公允价值的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足以冲减的，冲减留存收益。（二）非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始投资成本的确定1.一次交换交易实现的企业合并。企业合并成本（即长期股权投资初始投资成本）为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。企业合并中购买方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益。（1）购买方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式进行的企业合并。①以货币资金进行投资的借：长期股权投资贷：银行存款②以固定资产进行投资的借：固定资产清理累计折旧贷：固定资产借：长期股权投资【公允价值】贷：固定资产清理（固定资产的公允价值）借：营业外支出—处置非流动资产损益（或者为贷方的营业外收入）贷：固定资产清理③以库存商品进行投资的借：长期股权投资【含税公允价值】贷：主营业务收入应交税费—应交增值税（销项税额）借：主营业务成本第2页贷：库存商品（2）购买方以发行权益性证券进行的企业合并。借：长期股权投资【发行股票的公允价值】贷：股本（面值）资本公积—股本溢价（发行股票的公允价值－股本的面值）发行权益性证券过程中发生的佣金、手续费借：资本公积—股本溢价贷：银行存款2.通过多次交换交易分步取得股权最终实现企业合并的，在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本，购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益转入当期投资收益。无论是同一控制下的企业合并，还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理（计入应收股利），不构成长期股权投资的成本。二、非企业合并形成的长期股权投资1.以现金、非现金资产或发行权益性证券方式取得的长期股权投资，应当比照非同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定原则确定其初始投资成本。2.企业进行公司制改建，对资产负债的账面价值按照评估价值进行调整的，长期股权投资应以评估价值作为改制时的认定成本。三、成本法及权益法核算的范围第3页四、成本法的会计处理宣告发放现金股利时：借：应收股利贷：投资收益实际发放时：借：银行存款贷：应收股利五、权益法下相关的会计处理（一）初始投资时相关的会计处理（初始投资成本的调整）1.长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，该部分差额体现在长期股权投资成本中，不需要对已经确认的长期股权投资成本进行调整。2.长期股权投资的初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的账面价值。借：长期股权投资—投资成本贷：营业外收入（二）被投资单位实现净损益的会计处理1.以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，对被投资单位净利润进行调整。第4页2.调整后，被投资单位当年发生净亏损的，应按照以下顺序进行处理：（1）按照持股比例计算应分担的份额，冲减长期股权投资的账面价值。借：投资收益贷：长期股权投资—损益调整（2）应分担被投资单位净亏损的份额超过长期股权投资的账面价值的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益的账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。借：投资收益贷：长期应收款等其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期应收项目。比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划并且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。（3）经过上述处理后，如果按照投资合同或协议约定，投资企业仍需要承担额外义务的，该企业应按预计将承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。借：投资收益贷：预计负债被投资单位于以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额（备查簿登记的金额）后，应按以上相反顺序分别减记已确认的预计负债、恢复其他长期权益及长期股权投资账面价值，同时确认投资收益。3.被投资单位宣告分派利润或现金股利、股票股利在被投资单位宣告分派现金股利或利润时，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资—损益调整”科目；自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视同投资成本的收回，冲减长期股权投资的账面价值，贷记“长期股权投资—成本”科目。收到投资单位宣告发放的股票股利的，不进行会计处理，但应当在备查簿中登记。（三）投资企业对被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动（1）投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，应按照持股比例计算应享有或应承担的份额。借：长期股权投资—其他权益变动贷：资本公积—其他资本公积或者做相反的分录。（2）被投资单位提取法定盈余公积和任意盈余公积，仅影响所有者权益结构的变化，不会影响所有者权益总额的变化。因此被投资单位提取法定盈余公积和任意盈余公积时，投资企业不需要做第5页账务处理。（3）如果被投资企业以资本公积、盈余公积等转增股本，投资企业只需要记录增加的股份，也不需要进行账务处理。（4）如果被投资企业以盈余公积弥补亏损，投资企业也不需要做账务处理。六、长期股权投资的处置（1）成本法下处置长期股权投资借：银行存款长期股权投资减值准备贷：长期股权投资投资收益（倒挤）（2）权益法下处置长期股权投资借：银行存款长期股权投资减值准备资本公积—其他资本公积（如原为借方余额则应在贷方冲减）贷：长期股权投资—成本—损益调整—其他权益变动（如原为贷方余额则应在借方冲减）投资收益（倒挤）对于企业因处置部分股权投资丧失了对原有子公司控制权的，应按规定，结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，确认为投资收益（损失）；同时对于剩余股权，应当按其账面价值确认为长期股权投资或相关金融资产。处置后的剩余股权能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的，按成本法转为权益法的相关规定进行会计处理；处置后的剩余股权对原有子公司不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的，应按其账面价值确认为长期股权投资；处置后的剩余股权对原有子公司不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的，应按其账面价值确认为可供出售金融资产或交易性金融资产，并按《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定进行后续计量。七、长期股权投资的减值长期股权投资的减值准备在提取以后，均不允许转回。