南海区房地产企业所得税税收知识讲座

南海区房地产企业所得税税收知识讲座内资房地产企业所得税解读及其与会计差异分析国税发[2003]83号：2003.7.1——2006.1.1国税发[2006]31号；2006.1.1起《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号）•关于未完工开发产品的税务处理问题•关于完工开发产品的税务处理问题•关于开发产品预租收入的确认问题•关于合作建造开发产品的税务处理问题•关于以土地使用权投资开发项目的税务处理问题•关于开发产品视同销售行为的税务处理问题•关于代建工程和提供劳务的税务处理问题•关于开发产品成本、费用的扣除问题•关于征收管理问题•关于适用减免税政策问题•关于本通知适用范围和执行时间问题内资房地产企业•预售收入：计入当期利润，一并计算纳税，有可能出现由于弥补亏损而不产生应纳税额的情况。经济适用房项目：3%省：20%非经济适用房项目：市：15%县：10%开发产品预售收入预征企业所得税的计税金额国税发[2006]31号=预计营业利润额=开发产品预售收入×计税毛利率-营业税金及附加-期间费用关于未完工开发产品的税务处理问题不低于15%（含15%）国税发[2003]]83号=预计营业利润额=预售开发产品收入×利润率季度和年度申报时：作为当期纳税调整增加额在季度《企业所得税预缴纳税申报表》第2行和年度《企业所得税年度纳税申报表》附表4第36行填列，最终计入主表第14行反映。关于完工开发产品的税务处理问题•完工产品的条件（新增）•预售收入确认为实际销售收入（变动）•征管规定（新增）•开发产品销售收入范围（新增）•开发产品销售收入确认（变动）完工产品的条件（新增）预计计税毛利率›实际利润率企业积极结算已完工产品成本预计计税毛利率‹实际利润率企业拖延结算已完工产品成本完工产品的条件（新增）•竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品（成本对象）；•已开始投入使用的开发产品（成本对象）•已取得了初始产权证明的开发产品（成本对象）预售收入确认为实际销售收入（变动）•收入的性质•销售方式•收入确认的原则预售的开发产品完工后对应纳税所得额调整调整额该开发产品应纳税所得额该产品预计营业利润额国税发[2003]83号调整额该开发产品实际销售收入的毛利额该产品预售收入的毛利额国税发[2006]31号作为当期纳税调整减少额在季度（第3行）和年度申报表附表5（第16行）“本期已转销售收入的预售收入的预计利润（房地产业务填报”和主表（第15行）“纳税调整减少额”反映。征管规定（新增）•核定计税成本•年度申报前——完工情况报告•年度申报时——有关机构税务鉴定报告具体要求详见《企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务准则（试行）》（国税发[2007]10号）内资：开发产品销售收入范围（新增）•现金•全部价款现金等价物•其他经济利益代收款项的计税规定••价内收费代收款项（基金、全部确认费用、为销售收入附加等）由开发企业开具发票价外收费由其他收取部门开具发票：按代收代缴款项管理开发产品销售收入确认（变动）•一次性全额收款方式•分期收款方式•银行按揭方式•委托方式•先租后售方式注意会计与税法在收入确认上的差异一次性全额收款方式（不变）•应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。即执行销售合同或协议约定日期与实际付款日期孰早原则。•应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。分期收款方式（变动）在31号文基础上增加了关于计税依据的规定分期收款方式（变动）•几点建议：•1.该方式对企业而言虽可以推迟确认收入，推迟纳税，但结算风险较大。故企业应建立信用控制制度，还应落实收款责任，并让财会人员介入合同的签订，以便采取适当的核算方式。分期收款方式（变动）•2.在该种方式下，企业分期确认收入、分期开具发票、分期结转成本，应注意收入与成本的配比：本期销售成本=本期确认收入*销售成本率=本期确认收入*（总成本/总价款）建议企业在“分期收款开发产品”下按销售对象设明细账及备查簿，详细记录分期收款开发产品的面积、售价、成本、已收价款等有关资料。银行按揭方式（变动）•应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。在31号文基础上增加了关于计税依据的规定银行按揭方式（变动）注意•1.关于按揭保证金的规定•2.该种方式下，企业分两次确认收入，分两次结转成本，注意收入与成本的配比。•建议：设置“按揭售房备查簿”进行管理委托方式（变动）•支付手续费方式•视同买断方式•基价（保底价）加超基价分成方式•包销方式委托——支付手续费方式•应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。委托——视同买断方式•属于开发企业与购买方签订销售合同或协议，或开发企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。委托——基价（保底价）加超基价分成方式•属于由开发企业与购买方签订销售合同或协议，或开发企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，开发企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。委托——包销方式•包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述（1）至（3）项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，开发企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。委托方式（变动）•无论哪一种委托销售方式，对于委托方（即房地产开发企业）来说：•会计处理基本相同，但确认收入的金额却不一定相同。委托方式下委托方会计处理•按委托协议将开发产品委托受托方代销借：委托代销开发产品（总成本）贷：开发产品委托方式下委托方会计处理•收到受托方代销清单，开具发票借：应收账款贷：经营收入（主营业务收入）（金额因不同委托方式而有所不同）委托方式下委托方会计处理•计提营业税借：经营税金及附加（主营业务税金及附加）贷：应交税金—应交营业税委托方式下委托方会计处理•计提手续费（采取支付手续费方式）借：营业费用贷：应收账款委托方式下委托方会计处理•结转成本借：经营成本（主营业务成本）贷：委托代销开发产品委托销售确认收入的金额和时间根据报销合同约定价款和付款方式确认包销期满后尚未出售的开发产品根据包销合同有关约定按上述规定确认包销期内包销方式基价加取得的分成额开发商与受托方签订委托销售合同或协议，受托方再与购买方签订销售合同或协议开发商、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议销售合同或协议约定价格与基价孰高者开发商与购买方签订销售合同或协议基价加超基价分成买断价格开发商与受托方签订委托销售合同或协议，受托方再与购买方签订销售合同或协议开发商、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议销售合同或协议约定价格与买断价格孰高者开发商与购买方签订销售合同或协议视同买断方式收到代销清单日合同或协议约定价支付手续费方式确认收入时间确认收入金额委托销售方式与83号文相比，在计税金额确认上有较大变化，原因：1.该种情况实际上已经形成开发企业直接对购房人销售，不再具有视同买断性质；2.为了避免开发企业通过中间商转移利润；3.当因市场波动出现房价下跌时，该风险应由企业承担，国家不应承担。由于代销清单是采用委托销售方式的开发企业纳税的依据，所以税法对代销清单的内容作了列举式规定，同时增加了防止开发企业采用该方式销售开发产品后无限期拖延纳税的规定。售价由受托方自定，实际售价与协议价之间的差价归受托方所有先租后售方式开发产品完工后处理确认收入金额83号文转作经营性资产先租出按租金确认收入后出售按销售资产确认收入以临时租赁方式租出先租出按租金确认收入后出售按销售开发产品确认收入31号文转作固定资产先租出按租金确认收入后出售按销售固定资产确认收入未转作固定资产先租出按租金确认收入后出售按销售开发产品确认收入“其他业务收入”通过“固定资产清理”归集后，净收益转入“营业外收入”“经营收入——出租产品租金收入”“经营收入——商品房销售收入”或“经营收入——土地转让收入”借：固定资产贷：开发产品——商品房/商品性土地借：出租开发产品——出租产品贷：开发产品——商品房/商品性土地关于开发产品预租收入的确认问题（新增）•开发企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现，承租方支付的预租费用同时按租金支出进行税前扣除。外资无特殊规定关于合作建造开发产品的税务处理问题•开发企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成（一）凡开发合同或协议中约定向投资各方分配开发产品的，开发企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方（即合作、合资方，下同）开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同预•关于合作建造开发产品的税务处理问题•（二）凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理:1.开发企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中2.投资方取得该项目的营业利润应视同取得股息、红利，凭开发企业的主管税务机关出具的证明按规定补交企业所得税。关于合作建造开发产品的税务处理问题•与83号文相比：•确认时间无变化，但进一步明确了计税金额关于以土地使用权投资开发项目的税务处理问题（新增）按投资目的不同进行不同处理•换取开发产品•作为股权投资换取开发产品•例：甲企业以土地入股参与乙企业房地产开发，土地账面价值1000万元，房产建成后，甲企业分得房产6000平方米，每平方米市场价2300元。换取开发产品——投资方•应在首次取得开发产品时,将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。换取开发产品——投资方•借：固定资产——房屋1380万元•贷：无形资产——土地1000万元•贷：应交税金——应交营业税69万元（1380*5%）贷：营业外收入311万元换取开发产品——开发方•应在首次分出开发产品时，将其分解为按市场公允价值销售该项目应分出的开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）和购入该项土地使用权两项经济业务进行所得税处理，并将该项土地使用权的价值计入该项目的成本。换取开发产品——开发方•借：无形资产——土地1380万元•贷：主营业务收入1380万元•借：开发成本——土地征用及拆迁费1380万元•贷：无形资产——土地1380万元作为股权投资•例：甲企业以土地向乙开发企业投资，土地账面价值1500万元，已计提摊销额60万元，评估价2000万元，占乙企业股份的40%。作为股权投资——投资方•在投资交易发生时，应将其分解为销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并计算确认资产转让所得或损失。•上述土地使用权转让所得占当年应纳税所得额的比例如超过50%，可从投资交易发生年度起，按5个纳税年度