审计第六章计划审计工作XXXX-副本

2019/9/12审计1第六章计划审计工作初步业务活动总体审计策略和具体审计计划审计重要性审计风险2019/9/12审计2南方保健审计案例2019/9/12审计3南方保健公司背景1、上世纪80年代初，斯克鲁西出于将理疗和恢复性等手术辅助环节从中独立出来的独特想法创建了南方保健公司。2、1986年南方保健完成新股发行并在纽约股票交易所上市。3、南方保健经过十年的疯狂购并，于2002年成为全美最大的私立保健医疗公司，在美国的50个州和澳大利亚、加拿大、英国等国家拥有众多的诊所、外科手术中心和疗养院。4、几近疯狂的扩张速度使南方保健消化不良，加上首席执行官斯克鲁西在董事会中的独断专行和过分追求个人成就感，最终使南方保健走上了财务舞弊不归路。2003年3月南方保健的财务舞弊丑闻浮出水面，创下了上市公司财务舞弊涉案人员最多的纪录（11名高管人员涉案，其中包括前后五任CFO），超过了安然舞弊案（7名高管人员涉案）和世界通信舞弊案（5名高管人员涉案））。已经抖露出的25亿美元的虚假利润更使其成为仅次于世界通信的第二大“会计造假大王”。5、2003年4月13日,该公司股价跌至每股0.17美元,与每股30.81美元的最高价相比,股票市值减损近120亿美元。2019/9/12审计4人物背景理查德·斯克鲁西（RichardM.Scrushy）斯克鲁西是南方保健的缔造者，被誉为变革美国理疗业的灵魂人物。他创造性地提出将理疗和恢复性治疗等手术辅助环节从医院中独立出来运作的构想，并探索出一套低成本、高疗效的诊所运营模式。2019/9/12审计5案件回顾2002年8月，南方保健的CEO理查德·斯克鲁西（RichardM.Scrushy）和CFO威廉·欧文斯（WilliamT．Owens）按照《萨班斯一奥克斯利法案》的要求，宣誓他们向SEC提交的2002年第二季度的财务资料真实可靠。宣誓后，欧文斯寝食不安。慑于安然和世界通信造假丑闻曝光后社会公众的反响和压力，2003年3月18日，不堪重负的欧文斯终于向司法部门投案自首，供出南方保健的会计造假黑幕。2019/9/12审计6案件回顾：南方保健至少从1997年开始就使用各种会计造假手法对经营利润和资产负债表科目进行操纵，以满足华尔街的盈利预期。该公司在1997年至2002年上半年期间，虚构了24.69亿美元的利润，虚构利润相当于该期间实际利润（－1000万美元）的247倍。2019/9/12审计7南方保健会计造假对利润的影响单位:百万美元项目名称1997年度1998年度1999年度2000年度2001年度2002上半年各年合计对外报告利润*6292672305594343402459实际利润*189-368-1911949157-10虚假利润*4406354213654251832469虚假比例**233%173%220%188%4722%117%24690%注:*为扣除所得税和少数股东损益之前的利润;**虚假利润占实际利润的比例。2019/9/12审计8舞弊手段：1．开“家庭会议”，编造虚假分录。在斯克鲁西的领导下，南方保健的高管人员每个季度末都要开会，商讨会计造假事宜，他们亲切地称这种独特的会议为“家庭会议”，与会者被尊称为“家庭成员”。SEC在起诉状中指出，南方保健使用的最主要造假手段是通过“契约调整”（ContractualAdjustment）这一收入备抵账户进行利润操纵。“契约调整”＝向病人投保的医疗保险机构开出的账单－医疗保险机构预计将支付的账款营业收入净额＝营业收入总额－“契约调整”的借方余额“契约调整”是一个需要大量估计和判断的账户，具有很大的不确定性。为了不使虚增的收入露出破绽，南方保健又专门设立了“AP汇总”账户。“AP汇总”作为固定资产和无形资产的次级明细账户存在，用以记录与“契约调整”相对应的资产增加额。2019/9/12审计9从l997年至2002年6月如日，南方保健通过凭空贷记“契约调整”的手法，虚构了近25亿美元的利润总额，虚构金额为实际利润的247倍；虚增资产总额15亿美元，其中包括固定资产10亿美元，现金3亿美元。其实，早在会计造假曝光前，南方保健就曾因多次诈骗联邦医疗保险金的行为而臭名昭著了。根据美国医保服务中心（CMS）的调查，长期以来，南方保健向CMS提交理疗服务成本报告时就存在如下问题：（l）成本报告中有相当数量的服务种类是其从未对医保病人开放的（将一部分非医保病人发生的支出计到医保病人的头上，以骗取Medicare（老年人医疗保险计划）和Medicaid（国民医疗补助计划）的补偿；（2）在南方保健上报的理疗服务中，有50％缺乏指定医师的诊疗记录（即虚构莫须有理疗支出）；（3）南方保健经常将助理医师给多个病人提供的诊疗服务按照执业医师单人诊疗的标准列示，以向Medicare和Medicaid寻求高额补偿。2019/9/12审计102．处心积虑，规避审计为掩饰会计造假，南方保健动员了几乎整个高管层，共同对付安永会计师事务所。其别有用心的欺骗行为具体表现在：（l）为了避免直接调增收入，他们设计了“契约调整”这一收入备抵账户，利用该账户依赖主观判断，且在会计系统中不留交易轨迹的特点，加大虚假收入的审计难度；（2）编造虚假会计分录时，南方保健利用了许多过渡账户，虚构的利润通过频繁借贷，最终虚增了固定资产、无形资产甚至是现金账户；（3）南方保健的会计人员对安永审查各个报表科目所用的重要性水平了如指掌，并千方百计将造假金额化整为零，确保造假金额不超过安水确定的“警戒线”。这样，即使虚假分录被抽样审计所发现，他们也可以“金额较小，达不到重要性水平”为由予以搪塞。当然，也会有纸包不住火的时候。在2000年度的审计中，安永就曾质疑南方保健某家门诊机构固定资产的增加缺乏足够的凭证支持。为此，南方保健的会计人员当即在电脑上篡改了固定资产的采购发票为自己圆谎。更恶劣的是，当安永向南方保健索要固定资产的明细分类账时，南方保健的会计人员居然迅速炮制了一本分类账，将所有由“AP汇总”捏造出的“新增固定资产”在这本分类账中逐一补上。2019/9/12审计11安永会计师事务所的主要审计问题：南方保健舞弊案曝光后，安永会计师事务所用“被骗、愤怒和无辜”三个词来阐述其对整个事件的态度和立场。然而，正如华尔街的媒体所指出的，南方保健虚构了25亿美元的利润，“如果审计师不能发现如此大规模的会计舞弊，那股东雇佣他们有什么用呢？投资者的信心又该如何支撑呢？”1．安永忽略了若干财务预警信号。早在安永为南方保健2001年度的财务报告签发无保留审计意见之前，种种迹象就已表明南方保健可能存在欺诈和舞弊行为。然而，安永却以麻木不仁的态度对待这些舞弊症兆，错失了发现南方保健大规模会计造假的诸多机会，也把自己置于风口浪尖上。（1）2001年，南方保健被指控开给Medicare的账单一直过高，具欺诈性。同年12月，它支付了790万美元的罚款以了结Medicare对它的起诉。在安永出具审计报告的前3个月，司法部就已介入对南方保健欺诈案的调查，但安永对这个强烈的警示信号仍无动于衷。虽然Medicare欺诈案本身并不意味着南方保健一定存在会计舞弊，但足以使安永的注册会计师对南方保健管理当局的诚信经营产生质疑。2019/9/12审计12（2）2002年8月，南方保健对外发布公告，称Medicare对有关理疗门诊服务付款政策的调整每年会影响公司利润达1.75亿美元。事实上，Medicare政策的变化并不足以对南方保健的经营产生如此巨大的影响。当时就有一些财务分析师质疑南方保健此举的意图是为了降低华尔街的预期，掩饰其经营力不从心的迹象。（3）安永的合伙人JamesLamphron在法庭上作证时称安永曾收到一份电子邮件，警告南方保健可能存在会计舞弊。该电子邮件特别提醒安永的注册会计师们注意审查三个特殊的会计账户，其中就包括“契约调整”和“AP汇总”。当Lamphron就此事向南方保健的CFO欧文斯求证时，欧文斯称电子邮件的署名人MichaelVines是南方保健会计部一个“对自己工作不满意的牢骚狂”。Lamphron轻信了欧文斯的解释，审计小组在未经任何详细调查的情况下，草率地下了结论：“南方保健没做错什么事。”2019/9/12审计13（4）与营业收入相比，经营利润的成长异常迅猛。2000年，该公司的税前收益比1999年增长了一倍多，达到5.59亿美元，但营业收入仅增长了3％。2001年的税前收益接近1999年的两倍，而营业收人只增长了8％。这些显而易见的矛盾本应触发广泛而深入的审计，但却被安永忽略了。（5）在南方保健，创始人兼CEO斯克鲁西在公司内外均以集权式的铁腕管理风格著称。而且，南方保健的一些董事，包括审计委员会的两名成员，也都与公司存在明显的业务关系。所有这些迹象都表明南方保健内部控制弱化，极具舞弊风险。令人遗憾的是，长年为南方保健执行审计业务的安水注册会计师们却对上述事实熟视无睹。2．安永与南方保健的暧昧关系。本案的主要涉案人之一，南方保健的前任CFO——WestonL．Smith曾是安永旗下的一名注册会计师，并参与过对南方保健的审计业务。此外，南方保健一直是安永会计师事务所伯明翰办事处的最大客户。2001年，南方保健向安永支付的费用为370万美元，其中包括120万美元的会计报表审计费和250万美元的其他服务费用。2019/9/12审计143．显失谨慎的注册会计师。安永的主审合伙人Miller证实，在对南方保健执行审计时，审计小组需要的资料只能向南方保健指定的两名现已认罪的财务主管索要。审计小组几乎不与其他会计人员进行交谈、对其进行询问或向其索要资料。对于南方保健这种不合理的限制，安永竟然屈从。稍微有点审计常识的人都知道，通过客户指定的渠道是不能获得充分、适当的审计证据的。SEC和司法部的调查结果显示，南方保健虚增了3亿美元的现金。众所周知，现金是报表科目中最为敏感的一个项目，对现金的审查历来是财务报表审计的重点。一旦现金科目出现错报或漏报，会计报表便存在失实的可能。审计准则要求注册会计师采用函证等标准化程序，核实存放在金融机构的现金余额。鼎鼎大名的安永居然会发现不了如此巨额的现金虚增行为，令人难以置信。2019/9/12审计15东方电子案例东方电子是由烟台东方电子信息产业集团公司作为独家发起人，于1993年3月采用定向募集方式设立的。公司于1994年1月正式创立，总股本5800万元，每股面值1元，发行价1.60元。其中国家股2200万股，社会法人股150万股，1月8日至10日三天向内部职工定向募集内部职工股3450万股。东方电子（000682）于1997年1月21日在深交所挂牌上市，自上市后股价一路飚升，在四年间涨了60倍以上，一度风光无限，被评为中国最优秀的上市公司。2001年7月，东方电子股价莫名下跌，同年9月，中国证监会正式对东方电子立案调查。此后，东方电子的股价一路下挫。同年10月，公司公告承认“在信息披露、利润确认等方面存在一定问题，结果将以证监会调查结论为准”。2002年4月，证监会初步查明东方电子涉嫌提供虚假财务报告、存在内幕交易。2003年1月，烟台中级人民法院认定东方电子的主管责任人员构成提供虚假财务报告罪，对其分别进行了民事和刑事处罚。2019/9/12审计162003年1月10日，以曹小妹等七名投资者向青岛中院提起针对东方电子的民事诉讼，成为公布《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》后的第一起案件。2003年12月起，以国家审计的名义，通过将其相应债权债务先归还母公司，形成上市公司对集团公司的大笔债务；再由母公司豁免，增记资本公积，从而增加每股净资产到1.33元，最后成功摘掉了已经戴了两年的“ST”，避免了退市的后果。2019/9/12审计17东方电子造假的主要手段：1、将炒股收益洗成主营收入；2、修改客户合同、私刻客户印章，向客户索要空白合同、粘贴复印伪造合