企业所得税汇算培训讲义

1528505646178内部资料|不要外传Page1of32注会擂台论坛厦门永晟税务师事务所福建融赢税收筹划研究所课题研究企企业业所所得得税税汇汇算算培培训训讲讲义义•第一讲综述•第二讲收入的差异•第三讲扣除项目的差异•第四讲其他特别事项第一讲综述企业所得税汇算清缴管理办法（国税发[2005]200号）2005.12.15一是明确了汇算清缴的主体为纳税人。新办法规定，企业所得税汇算清缴，是指纳税人在纳税年度结束后依照税收法律、法规和有关税收的规定自行计算应纳税所得额和应纳所得税额，在月度或季度预缴的基础上，确定全年应缴、应补及应退税款，填写年度企业所得税纳税申报表及税务机关要求提供的其他资料，在规定的时间内向税务机关办理纳税申报并结清税款的行为。新办法同时明确了参加汇算清缴的对象为实行查账征收和核定应税所得率征收的企业所得税纳税人；对无论赢利和亏损，是否在减税、免税期内，均应按规定进行汇算清缴。实行核定定额征收企业所得税的纳税人，不进行汇算清缴。二是适当延长了年度纳税申报时间。除另有规定外，纳税人应在年度终了后4个月内，向税务机关报送《企业所得税年度纳税申报表》，办理结清税款手续。上述规定将企业所得税年度纳税申报与汇算清缴合二为一，适当延长了年度纳税申报时间；有利于申报与缴税同步，保证税款及时入库，并可以准确界定纳税人欠税、偷税的法律责任。（纳税人12月份或者第四季度的企业所得税预缴纳税申报，仍应在纳税年度终了后15日内完成。）三是规范了税务管理行为。明确了企业办理纳税申报时应报送的报表、资料的具体范围。纳税人（包括汇总、合并纳税企业及成员企业）办理企业所得税年度纳税申报时，应如实填写和报送下列资料：企业所得税年度纳税申报表及其附表；企业会计报表（资产负债表、利润表、现金流量表及相关附表）、会计报表附注和财务情况说明书；备案事项的相关资料；主管税务机关要求报送的其它资料。纳税人采用电子方式办理纳税申报的，应附报纸质纳税申报资料。纳税人在办理年度企业所得税纳税申报时，如委托中介机构代理纳税申报的，中介机构应当出具包括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告。四是增加了优化服务的规定。对纳税人因减、免税或税前扣除审批等事项及不可抗力的原因，可申请办理延期申报。纳税人在申报汇缴期内，发现年度所得税申报有误的，允许其在汇算清缴期内重新办理所得税申报和汇算清缴。《企业所得税暂行条例》规定：纳税人在计算应纳税所得额时，其财务会计处理办法与国家有关税收的规定有抵触的，应当依照国家有关税收的规定计算纳税。在确认应纳税所得额过程中，因计算口径和计算时期的不同而形成的税前会计利润与应纳税所得额的差额，不应改变原符合财务制度规定的处理和账簿记录，仅作纳税调整处理。应纳税所得额＝收入总额－准予扣除项目1528505646178内部资料|不要外传Page2of32注会擂台论坛厦门永晟税务师事务所福建融赢税收筹划研究所课题研究第二讲收入的差异一、收入总额收入总额是指企业在生产经营活动中以及其他行为取得的各项收入的总和。包括纳税人来源于中国境内、境外的生产经营收入和其他收入。具体包括生产、经营收入、财产转让收入、利息收入、租赁收入、特许权使用费收入、股息收入、其他收入。（《企业所得税暂行条例》第五条）1、企业的销售（营业）收入：税法确认销售（营业）收入的范围要大于会计制度确认收入的范围，包括基本业务收入，销售材料、废料、废旧物资的收入，技术转让收入，转让固定资产、无形资产的收入，出租包装物的收入(含逾期包装物的押金)，视同销售收入。会计制度中营业外收入指企业企业发生的与其生产经营活动无直接关系的各项收入，包括固定资产盘盈、处置固定资产净收益、处置无形资产净收益、罚款净收入等。税法中不使用这一定义，营业外收入相当于税法中的其他业务收入及财产转让收入中的固定资产、无形资产转让收入。（1）商品销售收入：《会计制度》和《会计准则---收入》规定商品销售收入在下列四个条件同时具备时予以确认：1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（验货）2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续经营权，也没有对已售出的商品实施控制；（调拨）3）与交易相关的经济利益能够流入企业；（支票兑现）4）相关的收入和成本能够可靠计量。（预收货款）税法规定销售收入的确认，应遵循权责发生制的原则。以分期收款方式销售商品的，可以按合同约定的购买人应付价款的日期确定销售收入的实现。（《企业所得税暂行条例实施细则》第五十四条）增值税、消费税中规定：1）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天；2）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；3）采取赊购和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天；4）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天；（重点）5）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销销售的代销清单的当天；6）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售额或取得索取销售额的凭据的当天。7）视同销售货物行为，为货物移送的当天。（《增值税暂行条例实施细则》第三十三条）纳税人委托加工的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为纳税人提货的当天。（《消费税暂行条例实施细则》第八条）（2）劳务收入：《会计制度》根据是否跨年度对劳务收入的确认作了详细规定：1）不跨年度的劳务收入：按照完成合同法确认；2）跨年度的劳务收入：①在12月31日，劳务结果能可靠估计：完工百分比法确认；②在12月31日，劳务结果不能可靠估计：将能够得到补偿的金额确认为收入。税法规定：建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过1年的，可以按完工进度或完成的工作量确定收入的实现；为其他企业加工、制造大型机构设备、船舶等，持续时间超过1年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。（《企业所得税暂行条例实施细则》1528505646178内部资料|不要外传Page3of32注会擂台论坛厦门永晟税务师事务所福建融赢税收筹划研究所课题研究第五十四条）[例]某企业承揽到一项安装业务，工期自2004/5至2005/6，合同金额为50万元。合同约定第一年完成总工程量的60％，第二年完成剩余的40％。2004年末该企业按规定的工程进度完成了安装任务，实际发生成本24万元（还会发生多少成本无法估计）。但乙方由于经营管理不善，无力支付工程款，经过多方努力，2004年共收到工程款20万。企业确认收入为20万，营业税20×3％＝0.6万，成本24万，亏损4.6万税法确认收入为50万×60％＝30万，营业税30×3％＝0.9万，成本24万，盈利5.1万调增收入和利润9.7万金融企业发放的贷款，应按期计算利息并计入当期应纳税所得额。发放的贷款逾期(含展期，下同)90天尚未收回的，此前(含90天)发生的应收未收利息应按规定计入当期应纳税所得额；此后发生的应收未收利息不计入当期应纳税所得额，待实际收回时再计入当期应纳税所得额。金融企业已经计入应纳税所得额或已按规定缴纳企业所得税的应收未收利息，如逾期90天(不含90天)仍未收回的，准予冲减当期的应纳税所得额。保险企业应按保险合同的全额保费收入计入应税保费收入，缴纳企业所得税。保险企业支付的佣金不得直接冲减保费收入。国税函〔2002〕960号房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的，其当期取得的预售收入先按规定的利润率（不得低于15％）计算出预计营业利润额，再并入当期应纳税所得额统一计算缴纳企业所得税，待开发产品完工时再进行结算调整。国税发〔2003〕83号（3）视同销售收入：1）视同销售行为：《增值税暂行条例实施细则》第四条：①将货物交付他人代销；②销售代销货物；③设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；④将自产或委托加工的货物用于非应税项目；⑤将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；⑥将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；⑦将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费；⑧将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。《消费税细则》第六条、《营业税细则》第四条也规定了视同销售。纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业的商品、产品的，均应作为收入处理；纳税人对外进行来料加工装配业务节省的材料，如按合同规定留归企业所有的，也应作为收入处理。（《企业所得税暂行条例实施细则》第五十五条）企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面时，应视同对外销售处理。（财税字〔1996〕79号）企业以非货币性资产对外投资，应在投资交易发生时，将其分解为以公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算财产转让所得或损失。被投资企业向投资方分配非货币性资产，在所得税处理上应视为以公允价值销售有关非货币性资产和分配两项经济业务，并按规定计算财产转让所得或损失。（国税发[2000]118号）企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有价证券（商业企业包括外购商品）用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。（国税发[2003]45号）2）视同销售计税金额的确定：1528505646178内部资料|不要外传Page4of32注会擂台论坛厦门永晟税务师事务所福建融赢税收筹划研究所课题研究会计上不作销售处理，而按成本转帐。税法规定，对视同销售征税而无销售额的按下列顺序确定其销售额：①按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定；②按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；③按组成计税价格确定。组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）征收增值税的货物同时又征收消费税的，组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）＋消费税税额（《增值税细则》第十六条）3）视同销售的会计处理：会计中只有：①将货物交付他人代销（视同买断或收取手续费方式，后者要按零售价计征增值税，手续费计入营业费用）；②以旧换新销售；（销售的商品按照商品销售的方法确认收入，回收的商品作为购进商品处理。）③分配给股东等少数情况下确认销售收入。企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告样品、职工福利奖励等方面，是一种内部结转关系，不符合销售成立的标志；企业不会由于将自己生产的产品用于在建工程等而增加现金流量，也不会增加企业的营业利润。因此，会计上不作销售处理，而按成本转帐。但按税收规定，自产自用的产品视同对外销售，并据以计算交纳各种税费。企业按规定计算交纳的各种税费，也构成由于使用该自产产品而发生支出的一部分，应按用途记入相关的科目。（财会字〔1997〕26号）按税收规定需要交纳所得税的，还应将该项经济业务视同销售应获得的利润计入应纳税所得额，据以交纳所得税，2．折扣与折让：(1)商业（数量）折扣（税法中称为“折扣销售”）：因购货方购货数量较大等原因，而给予购货方的价格优惠。由于折扣是在实现销售时同时发生，因此，税法规定：如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，可按折扣后的销售额计征所得税；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。（国税函（97）472号）折扣销售仅限于货物价格的折扣，如果销货者将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣的，则该实物款额不能从货物的销售额中减除，且该实物应按增值税条例“视同销售货物”中的“赠送他人”计算征收增值税。（增值税、所得税都要多计销售额！）(2)现金折扣（税法中称为“销售折扣”）：销货方为鼓励购货方在规定的期限内及早付款，而承诺给予购货方的一种折扣优待。现金折扣发生在销货之后，是一种融资性的理财费用，因此，现金折扣不得从销售额中扣除。（增值税要多计销售额，所得税可减财