第九章++投资性房地产

第八章投资性房地产——本章一般了解一、投资性房地产概述二、投资性房地产的确认与初始计量三、投资性房地产的后续计量四、投资性房地产的后续支出五、投资性房地产与非投资性房地产的转换六、投资性房地产的处置目录一、投资性房地产的性质◦投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。投资性房地产的主要形式是出租建筑物和土地使用权；投资性房地产的另一种形式是持有并准备增值后转让的土地使用权。第一节投资性房地产概述◦二者均属于企业的日常活动，所获得的经济利益总流入构成企业的收入。二、投资性房地产的范围属于投资性房地产的项目已出租的土地使用权.持有并准备增值后转让的土地使用权已出租的建筑物不属于投资性房地产的项目自用房地产作为存货的房地产如：企业经营管理的饭店1.自用房地产即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产，包括自用建筑物（固定资产）和自用土地使用权（无形资产）。如：房地产开发企业准备出售的楼盘2.作为存货的房地产通常指房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。【例题】下列项目中，属于投资性房地产的有（）。A.已出租的建筑物B.已出租的土地使用权C.持有并准备增值后转让的土地使用权D.已出租的机器设备E.持有并准备增值后转让的建筑物【答案】ABC提示：不属于投资性房地产的项目还包括：（1）准备出租但没有出租的土地使用权和建筑物；（2）以经营租赁方式租入后再转租的建筑物；（3）按照国家有关规定认定的闲置土地。三、投资性房地产的后续计量模式◦投资性房地产的后续计量模式有成本模式和公允价值模式两种。企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠地取得的，也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。◦同一个企业只能采用一种后续计量模式。一、投资性房地产的确认条件◦资性房地产只有在符合定义的前提下，同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；（2）该投资性房地产的成本能够可靠地计量。第二节投资性房地产的确认与初始计量分类确认为投资性房地产的时点已出租的土地使用权和已出租的建筑物租赁期开始日持有以备经营出租、可视为投资性房地产的空置建筑物企业董事会或类似机构就该事项作出正式书面决议的日期持有并准备增值后转让的土地使用权企业将自用土地使用权停止自用，准备增值后转让的日期二、投资性房地产的初始计量◦投资性房地产无论采用哪一种后续计量模式，取得时均应当按照成本进行初始计量。◦投资性房地产的成本一般应当包括取得投资性房地产时和直至使该项投资性房地产达到预定可使用状态前所实际发生的各项必要的、合理的支出。（一）外购的投资性房地产成本：购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。采用成本模式计量的企业，外购投资性房地产时，投资性房地产×××银行存款×××采用公允价值模式计量的企业，应当在“投资性房地产”科目下设置两个明细科目“成本”“公允价值变动”并在外购投资性房地产时，银行存款×××投资性房地产——成本×××外购的房地产只有在购入的同时即开始出租才能直接确认为投资性房地产。如果购入时尚未对外出租，则应先将其确认为固定资产，直至对外出租时，再从固定资产转换为投资性房地产。例:2010年6月,华联实业股份有限公司计划购入写字楼用于对外出租,6月25日,华联公司与B公司签订了经营租赁合同,约定自写字楼购买日起,将写字楼出租给B公司使用,租赁期为5年.8月31日,华联公司购入写字楼,实际支付购买价款和相关税费共计2400万,根据合同,租赁开始日为9月1日.请采用两种模式写出购买时的会计分录.成本模式:借:投资性房地产2400贷:银行存款2400公允价值模式:借:投资性房地产——成本2400贷:银行存款2400◦（二）自行建造的投资性房地产成本：由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括土地开发费、建筑安装成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等建造过程中发生的非正常性损失直接计入当期营业外支出，不计入建造成本。在建工程×××开发产品×××采用成本模式计量的企业，自行建造的投资性房地产达到预定可使用状态时，投资性房地产×××在建工程×××开发产品×××采用公允价值模式计量的企业，自行建造的投资性房地产达到预定可使用状态时，投资性房地产—成本×××开发产品开发产品是指企业已经完成全部开发建设过程，并已验收合格，符合国家建设标准和设计要求，可以按照合同规定的条件移交订购单位，或者作为对外销售、出租的产品，包括土地(建设场地)、房屋、配套设施和代建工程。已完工开发产品实际上是开发建设过程的结束和销售过程的开始。例：2011年2月，甲公司从其他单位购入一块土地，并在这块土地上开始自行建造两栋厂房。2011年11月，甲公司预计厂房即将完工，与乙公司签订了经营租赁合同，将其中的一栋厂房租赁给乙公司使用。租赁合同约定，该厂房于完工时开始起租。2011年12月5日，两栋厂房同时完工。该块土地使用权的成本为9000000元；两栋厂房的实际造价均为12000000元，能够单独出售。假设甲公司采用成本模式进行后续计量。分析两栋厂房：一个出租一个自用分别何资产？土地使用权如何核算？借：固定资产——厂房1200投资性房地产——厂房1200贷：在建工程——厂房2400土地使用权中的对应部分同时转换为投资性房地产=900×（1200÷2400）=450借：投资性房地产——已出租土地使用权450贷：无形资产——土地使用权（900÷2）450与外购房地产确认为投资性房地产的要求类似一、采用成本模式计量的投资性房地产◦应当按照固定资产的有关规定，按月计提折旧，或者按照无形资产的有关规定，按月摊销成本。第三节投资性房地产的后续计量投资性房地产累计折旧×××按月计提折旧时，其他业务成本×××投资性房地产累计摊销×××按月计提摊销时，其他业务成本×××其他业务收入×××投资性房地产取得的租金收入银行存款×××投资性房地产减值准备×××◦投资性房地产存在减值迹象的，适用《企业会计准则第8号——资产减值》的有关规定。◦经减值测试后确定发生减值的，应当计提减值准备，资产减值损失×××已经计提减值准备的投资性房地产，在以后的会计期间不得转回。例1：甲公司将移一栋写字楼出租给乙公司使用，确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量，假设这栋办公楼的成本为7200万元，按照年限平均法计提折旧，使用寿命为20年，预计净残值为零。经营租赁合同约定，乙公司每月等额支付甲公司租金40万元。经营租赁后是否需要折旧？甲公司的账务处理如下：（1）每月计提折旧每月计提的折旧=（7200÷20）÷12=30借：其他业务成本——出租写字楼折旧30贷：投资性房地产累计折旧30（2）每月确认租金收入借：银行存款40贷：其他业务收入40二、采用公允价值模式计量的投资性房地产◦（一）采用公允价值模式计量的条件（1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。（2）企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。◦（二）采用公允价值模式计量的会计处理不需要计提折旧或摊销，应当以资产负债表日的公允价值计量。为什么？公允价值的变动计入当期损益,即公允价值变动损益。◦资产负债表日，高于低于投资性房地产——公允价值变动×××公允价值变动损益×××公允价值变动损益×××投资性房地产——公允价值变动×××例2：2011年9月，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司新建造的一栋写字楼租赁给乙公司使用，租赁期为10年。2011年12月1日，该写字楼开始起租，写字楼的工程造价为8000万元，公允价值也为相同金额。该写字楼所在区域有活跃的房地产交易市场，而且能够从房地产交易市场上取得同类房地产的市场报价，甲公司决定采用公允价值模式对该项出租的房地产进行后续计量。在确定该投资性房地产的公允价值时，甲公司选取了与该处房产所处地区相近，结构及用途相同的房地产，参照公司所在地房地产交易市场上平均销售价格。结合周边市场信息和自有房产的特点。2011年12月31日，该写字楼的公允价值为8400万元。公允价值升高如何处理？甲公司的账务处理如下：（1）12月1日，甲公司出租写字楼借：投资性房地产8000贷：固定资产8000（2）12月31日，按照公允价值调整期账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益借：投资性房地产——写字楼（公允价值变动）400贷：公允价值变动损益——投资性房地产400三、投资性房地产后续计量模式的变更◦为保证会计信息的可比性，投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。一定条件下◦成本模式转为公允价值模式，应当作为会计政策变更处理，◦按计量模式变更时投资性房地产的公允价值与账面价值的差额，◦调整期初留存收益。◦为什么？例:华联实业股份有限公司的投资性房地产原采用成本模式进行计量。由于华联公司所在地的房地产市场现已比较成熟，房地产的公允价值能够持续可靠地取得，可以满足采用公允价值模式的条件，华联公司决定从2009年1月1日起，对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。华联实业股份有限公司作为房地产核算的资产有两项，一项是成本为5600万元，累计已提折旧为700万元的写字楼；另一项是成本为1800万元，累计已摊销金额为450万元的土地使用权。2009年1月1日，写字楼的公允价值为5200万元，土地使用权的公允价值为1600万元。华联公司按照净利润的10%提取盈余公积。成本模式转化为公允价值模式产生何影响？投资性房地产由成本模式转换为公允价值模式属于会计政策变更，需要进行追溯调整即假定投资性房地产从最初开始就是以公允价值计量的，公允价值的变动都应该计入当期的公允价值变动损益中，站在转换的时点来看到话，公允价值的变动都是以前期间的，即反映在期初留存收益中（1）写字楼转为公允价值模式:借:投资性房地产——写字楼（成本）5200投资性房地产累计折旧700贷:投资性房地产——写字楼5600盈余公积30利润分配——未分配利润270（2）土地使用权转为公允价值模式:借:投资性房地产——土地使用权（成本）1600投资性房地产累计摊销450贷:投资性房地产——土地使用权1800盈余公积25利润分配——未分配利润225【例题】关于投资性房地产后续计量模式的转换，下列说法中正确的是（）。A.成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计估计变更B.已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式C.已采用成本模式计量的投资性房地产，不得从成本模式转为公允价值模式D.企业对投资性房地产的计量模式可以随意变更【答案】B一、投资性房地产后续支出的处理原则◦投资性房地产的后续支出，是指已确认为投资性房地产的项目在持有期间发生的与投资性房地产使用效能直接相关的各种支出。第四节投资性房地产的后续支出导致流入企业的经济利益超过了原先的估计，能够满足投资性房地产确认条件的，应当计入投资性房地产的成本。不可能导致流入企业的经济利益超过原先的估计，应当在发生时计入当期损益。二、资本化的后续支出◦企业对某项投资性房地产进行改建扩建等再开发，如果再开发活动完成后仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销。采用成本模式计量的投资性房地产转入再开发时，应将其转为在建的投资性房地产投资性房地产×××投资性房地产——在建×××投资性房地产累计折旧（摊销）×××发生的资本化改建扩建支出或装修装潢支出，通过“投资性房地产——在建”科目归集银行存款×××投资性房地产—