会计职业判断及其应用

会计职业判断及其应用主编：陈璐王传海编委：刘玲刘贵婷简湘云张小英朱玲罗津津邓淑斌刘凡程蕾李巧玲李芳玲会计职业判断及其应用-1-目录一、会计职业判断的涵义..........................................-2-二、会计职业判断的特点..........................................-2-（一）目标性..................................................-2-（二）主观性..................................................-2-（三）专业性..................................................-2-（四）风险性..................................................-2-三、会计职业判断的作用..........................................-3-四、会计职业判断的应用..........................................-3-（一）公允价值中职业判断的运用................................-3-1、公允价值的应用条件需要会计职业判断.......................-3-2、公允价值的确定过程离不开会计职业判断.....................-4-（二）资产减值中职业判断的运用................................-4-1、可收回金额的计量确定.....................................-4-2、可能发生减值资产的界定...................................-4-3、资产组的认定新准则引入了资产组的概念。...................-6-（三）固定资产中职业判断的运用................................-6-1、固定资产的确认...........................................-6-2、固定资产的计量...........................................-7-（四）或有事项中职业判断的运用................................-8-1、或有事项的确认...........................................-9-2、或有事项的计量...........................................-9-3、或有事项的披露...........................................-9-（五）关联方关系及交易中职业判断的运用.......................-10-1、关联方关系的判断........................................-10-2、关联方交易的判断........................................-10-3、关联方披露的判断........................................-11-（六）借款费用中职业判断的运用...............................-11-1、借款费用资本化的资产范围及借款范围的判断................-11-2、借款费用资本化开始、暂停、停止的时间判断................-12-（七）金融资产和金融负债分类中职业判断的运用.................-12-1、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债..-13-2、持有至到期投资..........................................-13-3、贷款和应收账款..........................................-14-4、可供出售金融资产........................................-14-5、其他金融负债............................................-14-会计职业判断及其应用-2-一、会计职业判断的涵义会计职业判断是指会计人员根据会计准则、会计制度及其他经济法规的要求，在遵守会计基本假设和基本原则的前提下，从经济环境、行业特点及企业具体情况出发，对非确定性会计事项和业务所作出的判断和决策。二、会计职业判断的特点（一）目标性会计职业判断作为会计人员从事的主要工作内容之一，其目标是在符合国家有关法律法规的前提下，以持续经营为基础，努力实现企业价值的最大化。会计人员运用职业判断进行会计处理和揭示会计信息时，除了希望判断和选择的结果能及时、恰当地反映出企业当前的财务状况、经营业绩和现金流量外，还希望对其确认、计量和揭示方法进行选择和运用，以有效维系企业的经济利益。（二）主观性会计职业判断是一种行为过程，它受判断者的知识程度、实践能力、经验水平以及所处经济环境等诸多因素的影响。由于有些判断很难有一个明确、客观的标准，使不同的人对同一事项的判断结果可能不同，而且会计准则也允许企业会计人员选用不同的方法对会计资料进行处理。这些都决定了会计职业判断的结果不是客观的，它具有明显的主观性。（三）专业性会计是以货币为主要计量单位，以凭证为依据，采用专门的技术方法，对一定主体的经济活动进行全面、综合、连续、系统的核算与监督，并向有关方面提供会计信息的一种经济管理活动，它是一门专业性很强的学科，而会计职业判断是会计人员对会计事项所作的推论与判定。因此实施会计职业判断的主体必须专业。（四）风险性会计作为独立的经济活动决定了其对社会经济所起的作用与产生的影响，会计人员一旦对经济事项作出了某种判断和结论，无论是对自身还是报表使用者，都具有经济后果性，这种经济后果性一般体现为会计风险的存在。会计人员职业判断是否准确，要受很多因素的制约，不可能做到万无一失。因此，会会计职业判断及其应用-3-计职业判断的结果具有高风险性。三、会计职业判断的作用当前环境下，企业所处的经济环境日趋复杂、多样，企业经济事项的不确定性也日益增多，增大了会计处理的选择空间，会计人员在许多方面需要运用专业理论知识和实践经验进行判断，才能对发生的经济活动进行恰当的处理，才能合理有效地反映企业的财务状况与经营成果。四、会计职业判断的应用（一）公允价值中职业判断的运用新准则在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等17个准则中不同程度的采用了公允价值，成为本次会计准则的一大亮点。公允价值是在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。公允价值的使用需要依靠活跃的交易市场以及会计人员较高的职业判断能力。1、公允价值的应用条件需要会计职业判断与国际会计准则相比，我国会计准则体系在确定公允价值的应用范围时，/充分考虑了我国国情，在引用上只是趋同而不是照搬，对公允价值的应用设定了较为苛刻的限制条件。例如投资性房地产准则中规定，有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量，但应当同时满足两个条件：一是投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场，二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。非货币性资产交换准则强调非货币交易要同时满足交易应具有商业实质，换入或换出资产至少两者之一的公允价值能够可靠计量的条件时才以公允价值计量，不满足两个条件之一时以换出资产的账面价值计量。此外，债务重组、生物资产等具体准则中也对公允价值的应用作出了相应限制。这些公允价值应用的前提条件是否具备，在一定程度上需要会计人员的职业判断。因为在考虑这些前提条件和假设成立的合理性时，会计人员需要关注企业所处的个别经济环境、当前市场条件、经会计职业判断及其应用-4-济业务的实质属性，估计与现金流量有关的风险，受企业性质、经营目标和战略、企业内部控制及绩效考核评价等多种因素的影响。会计人员对这些内外部信息的整理、分析和判断都带有不同程度的主观性，需要更多的职业判断。2、公允价值的确定过程离不开会计职业判断确定公允价值的实务操作中，若不能取得资产或负债的市场价格，一般/会通过对预期未来现金流量进行折现来估计公允价值。在这种情况下，需要企业管理者和会计人员对以下因素作出判断和估计：未来现金流量，或在更复杂的情况下不同时期的未来现金流量的序列；对现金流量的金额或时间上可能变动的期望；反映无风险利率的货币时间价值；包含资产或负债固有的不确定性的价格；包括非流动性和市场不完美在内的、有时难以定义的其他因素等等。显然，此时公允价值的合理确定有赖于会计人员的职业判断能力。（二）资产减值中职业判断的运用在前文已提及，在实际工作中，一项具体资产减值准备的确认和计量，需要企业会计人员根据国家统一会计制度规定的原则和标准，结合以往的经验、专业知识、技能进行会计职业判断，并予以合理的估计。为突出资产减值的重要性，新准则增加了一个《资产减值》具体准则，使用的资产范围主要是：固定资产、无形资产、在建工程和对子公司、联营（合营）公司的长期股权投资及商誉等，资产减值业务中的职业判断主要体现在以下几点：1、可收回金额的计量确定在新准则中，可收回金额是按“资产的公允价值减去处置费用(包括相关税费、清理费用以及为使资产达到销售状态而发生的直接费用等)后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之中较高者”确定。资产的公允价值、处置费用、预计未来现金流量的现值都需要会计人员的职业判断确定。而且在实务中有例外或者做特殊考虑的情况也要求会计人员较高的职业判断水平。2、可能发生减值资产的界定新准则规定，企业在资产负债表日是否计提资产减值准备要取决于资产是否存在减值迹象，因企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象。每年都应当进行减值测试。新准则列出了一些表明资产可能发生会计职业判断及其应用-5-了减值的迹象，但不可能穷尽所有迹象，所以实际中仍需要会计人员根据经验及外界因素进行判断。下面举例说明：某航运公司会计人员根据经验和外界因素，认为该公司的一艘远洋运输船只存在可能发生减值的迹象，因此于2006年末对该船只进行减值测试。该船舶账面价值为1.5亿元，预计尚可使用年限为8年。该船舶的公允价值减去处置费用后的净额难以确定，因此，会计人员需要通过计算其未来现金流量的现值确定资产的可收回金额。假定公司当初购置该船舶用的资金是银行长期借款资金，借款年利率为15%，公司认为15%是该资产的最低必要报酬率，已考虑了与该资产有关的货币时间价值和特定风险。因此，在计算其未来现金流量现值时，使用15%作为其折现率（税前）。为了估计未来现金流量的现值，应先预计资产的未来现金流量。会计人员应当在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计。预计的未来现金流量，应建立在经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据之上，同时考虑随时都在变化的经济环境。会计人员在预计时还应考虑以下因素：①以资产当前状况为基础预计；②不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量；③对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致。预计未来现金流量通常有两种方法：传统法（根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测）和期望现金流量法（根据每期现金流量期望值进行预计，每期现金流量期望值按照各种可能情况下的现金流量与其发生概率加权计算）。该公司会计人员在考虑相关经济环境和影响因素后，采用期望现金流量法对该船只的未来现金流量进行预计，并按折现率15%的折现系数，计算出未来现金流量现值，见表