修改后各种会计观

第二章各种会计观吉林大学管理学院引言产业革命开展后，大规模企业日益增多，其经济活动日益复杂，会计所要处理产业革命的对象也不断复杂化，这时，对会计理论的要求也就日益提高，从而促进了会计理论的日益发展。以上情形在会计观的发展过程中也有体现。随着企业规模扩大，特别是股份公司的出现促进了会计理论的发展，同样也促进了会计观的形成，但直到20世纪初，被提及的会计观只有传统意义上的业主权理论和主体理论，且业主权理论一直居于绝对主导的地位。会计信息使用者越来越广泛，人们对有关会计信息的着眼点也存在不同的看法，业主的要求已不能被视为财务报告的唯一目的，此时，原来并不为多少人注意的会计观受到了更大的关注，于是出现了基金理论、剩余权益理论、企业理论、指挥者理论和控制者理论等会计观。本章结构图第二章各种会计观第一节会计观及其产生第二节传统会计观之一----业主权理论第三节传统会计观之二---主体理论第五节其他会计观第四节业主权理论与主体理论的对比思考题本章小结案例一、什么是会计观三、投资者理论一、业主权理论理论来源六、会计要素含义不同九、收益决定观不同五、主体不同二、会计观的产生七、对企业业务的影响不同二、会计等式不同四、企业理论五、指挥者理论十、适用范围不同四、计量属性不同二、业主权理论基本原理二、主体理论基本原理三、借贷规则不同三、业主权理论的局限性三、主体理论的局限性一、主体理论理论来源一、理论渊源不同八、资本保持理论方面的不同十一、两种理论的新发展一、基金理论二、剩余权益理论目录第一节会计观及其产生第二节传统会计观之一---业主权理论第三节传统会计观之二---主体理论第四节业主权理论与主体理论的对比第五节其他会计观案例本章小结思考题第一节会计观及其产生一、什么是会计观二、会计观的产生一、什么是会计观会计观是对权益主体的范围及归属的认识，并由此涉及对企业性质的认识、对相关会计事项和会计信息进行最基本的记录、计量、和报告的几种现行观点，采纳不同的会计观不但为记录和报告会计信息提供不同的理论方法，也影响到大量的会计和报告程序、方法以及一些会计理论问题。不同的会计观分别从不同的角度分析企业会计行为的基本问题，并对一系列会计概念和方法进行评价。迄今为止，会计观有传统会计观以及在此基础上出现的扩展会计观两种，其中传统会计观包括业主权理论和主体理论；扩展会计观主要有基金理论、剩余权益理论、企业理论、指挥者理论。二、会计观的产生环境一般包括自然环境和社会环境，会计产生和发展主要受社会环境影响，主要包括政治、经济、文化传统、科技发展水平等方面，但其中经济环境无疑是决定性的环境因素，如经济发展水平、经济管理体制、企业组织方式等。社会环境对会计发展的影响是持续的和全方位的，会计学科从其理论思想到实践方法无不留下环境的烙印，所以会计是社会环境的产物，但会计自身的发展又会反过来促进经济的发展。经济发展、企业组织形式的演变是会计产生及会计观理论基本形成的基本前提，而会计自身的发展特别是其中复式簿记原理的形成和发展则是会计观产生的直接动因。经济发展、企业组织形式的演变是会计产生及会计观理论基本形成的基本前提，而会计自身的发展特别是其中复式簿记原理的形成和发展则是会计观产生的直接动因。影响会计观产生的因素主要有以下两个方面：（一）经济发展、企业组织形式演变对会计观产生的影响（二）会计自身发展对会计观产生的影响第二节传统会计观之一---业主权理论一、业主权理论理论来源二、业主权理论基本原理三、业主权理论的局限性一、理论来源从现有资料看，业主权理论是几种会计观理论中提出最早的，也是传统会计观理论之一。业主权理论是直接由复式记帐的拟人化假设演变而来的。查特菲尔德对业主权理论与复式记帐的关系作了精辟论述，认为“复式记帐法是一种围绕企业的目的、资本的属性、特别是从业主立场来看待帐户意义的理论。三百年后，英国古典经济学家提出的资本与收益概念，则为业主理论的形成提供了经济学上的理论依据。其后直到20世纪70年代，不断有学者对业主权理论有关问题进行探讨的文章出现。从应用看，最具代表性的就是FASB的概念框架及具体准则公告，随处可见体现业主权理论思想的踪迹。二、基本原理业主权理论认为业主是对企业权益的唯一拥有者，企业在本质上是能为业主带来利益的一项特殊资产，其存在只是为业主提供了一个履行交易的手段。即使到了股份公司年代，公司仍被认为是股东增加其财富的一种工具，对于一个股份公司而言，一旦其股票发行以后，公司的寿命就不能依赖于其所有者之外是经济权益了。按业主权论的要求，会计应是对业主负责的，计算业主权益是会计核算和财务报表的主要目的，会计概念、程序和规则都应从业主权益出发。一般地，最能体现业主理论的会计等式为：资产—负债=业主权益。其中，业主权益代表企业对业主的价值，同时也指业主从企业经营中取得的净收益。从静态看，资产代表企业对业主的价值，负债是业主所承担的一种义务，两者之差为净资产，构成业主权益。它体现了经济学上的财富概念，而财富是以现行价值来计量的，因此，业主理论采用现值会计模式对企业的资产进行计价。从动态看，业主权益的变化可用收益和费用来表示，净收益为两者之差，增加业主权益，业主提款直接减少业主权益。由此，业主权益也可以用业主的原始投资，加上累积净收益超过业主提款的部分计算而得。第一章第二节（一）业主权理论下的资产负债表账户业主在拥有资产的同时，也应承担偿付债务的义务。从这一点来看，会计的目标在于确定所有者的净值。如果负债可以被认为是负资产，业主权理论可以说是以资产为中心的，相应的，会计是以资产负债表为导向的。业主权理论的实质可用如下的公式表示：资产—负债=主业权益，这一公式表明，业主居于权利的中心，资产属于业主，负债是业主的义务。（二）业主权理论下的利润账户业主的决策和行为都会取得收入或发生费用支出，收入和费用账户是业主权益账户的子账户，它们是动态性地为确定业主净收益而设。收入是业主权益的增加，费用是业主权益的减少，这是瓦特的解释复式簿记理论基于这样的观念，即收入和费用与“财富”有着同样的代数特征，增加财富的记录为贷方，减少财富则计入相反方向。因此，利润是代表的是某一时期内除业主投资或投资撤回以外的交易导致的业主财富的净增加，所有的利润无论是否分配均立即变为所有者而非公司的财富；另一方面看，所有财富的增加即使没有与外部发生交易也均应计入利润，业主权理论对相关会计理论和实务产生了很大影响。例如：“双重征税问题”三、业主权理论的局限性1.随着公司制企业的出现，业主理论作为解释公司会计的基础被认为是不充分的，并且对现代公司制企业相关问题的解释就难以另人信服。从法律上来讲，公司是独立于其业主之外的实体，具有特殊的权利，公司依法对其资产进行控制并承担相应的债务，而股东并不控制公司的的资产，却承担公司的债务，公司债务实际上是应该由公司来承担的，而公司具有有限责任的特性，这就使得要股东对公司债务承担责任的提法很荒谬。1.局限还来自其所主张的一些概念与技术方法上，如关于负债、股东权益都是对资产要求权的表述，而不进行区分。1.帕顿还曾批评到，业主权理论的最大缺陷是将收入与费用视为只是业主权的派生物，收入和费用只是对业主权益的简单增减，并不重视收入、费用的类别，这就使收益表的结构简单和不合逻辑。第三节传统会计观之二---主体理论一、主体理论理论来源二、主体理论基本原理三、主体理论的局限性一、理论来源主体理论，又称实体理论，其核心思想是认为企业与其业主是两个独立的主体，业主并非唯一的权益持有人，会计信息是以企业为中心，面向全部权益持有者的。佩顿在1922年在其著作《会计理论》一书中，对主体理论作了比较系统的阐述。他认为“会计的着眼点应当是企业这个实体，主张将债权人和所有者统一看作是企业的权益持有人，并将业主理论的基本会计等式“资产—负债=业主权益”改写为“资产=权益”，以此为依据重新阐述复式记帐原理，解决了业主理论在论述公司会计方面的不足。二、基本原理这一理论的立足点在于假设一个企业或其他经济组织是与其终极所有者是相互分离、独立存在的个体，企业的经营活动与股东的行为是互不联系的；而且认为，债权人和股东共同向企业提供资本，企业也是区别于其资本提供者的独立的主体，资产、费用及其它财务事项都独立于其资本提供者；会计主要是对企业负责并为之服务，而非对企业所有者负责和服务，会计通过成本、收入、财务交易、收益处理等会计事项核算受托资源；财务报表是关于公司的管理报告，它面向所有利益主体，没有优先与偏好，没有试图满足某一集团的特殊要求；股东确实具有企业留剩权益的最终分配权，但这只是企业对他们回报的方式，而并不代表一种拥有关系。主体理论原理主要从以下三个方面来解释：（一）关于主体的两种观念（二）主体理论下的资产负债表（三）主体理论下的收益（一）关于主体的两种观念基于主体理论的会计目标是什么？对于这个问题存在两种观念，但均以受托责任或经营责任作为出发点。一种解释是，企业独立生存，要面对各种竞争环境，企业主体最关注的是自我的生存和发展，为此目标，企业就必须对其全部资源的提供者负责，向他们提供定期报告，以便于获得必要的资金；另一种观点认为，企业实体是为投资者实施经营活动，因而企业主体必须向他们报告其投资的结果，后来出现的投资者理论和剩余权益理论都与该观念有一定的渊源。（二）主体理论下的资产负债表在主体理论下，业主的净财富被认为无实质意义，会计不试图去确认净值，投资者和债权人都被视为权益持有者，会计恒等式为：资产=权益，或：资产＝负债＋所有者权益，资产代表企业自身所拥有的全部经济资源，权益代表对企业主体拥有资产的要求权，其中，债权人权益与所有者权益在收入、风险、控制、清算等上权利不同；债权人的权益是一种特殊的可确定的要求权，股东则可享受剩余财产的分配。帕顿认为上述会计等式是企业状况的最好描述，资产负债表展示的是企业的总资产，资产方直接代表企业的价值，权益则间接地代表企业的价值，且负债与股东并无必然联系；甚至留存收益也不能代表终极所有者的权益，而是作为企业主体的财产而存在，代表“公司自己的所有权”。（三）主体理论下的收益主体理论侧重于收益的决定，净值概念被抛弃，因而损益表是第一报表，因而该理论被认为是收益中心论。收入是主体的经营成果，费用是为获取收入而消耗的产品和劳务，收入与费用的差额为收益，它将在不同的权益持有者之间分配，通过计量企业的经营和财务业绩，对权益持有人的经管责任得以解除。按照主体论，收益是企业资产的增值而非资本的增值，权益持有者均可享受资产的增值，税收也是企业的义务，所以，在主体理论下，不存在“双重征税问题”，因为公司是一个独立于其股东之外的实体，所以每一个主体就其所取得的利润缴纳所得税是合理的。三、主体理论的局限性主体理论的局限性主要表现在以下两个方面：1.主体概念的不确定；2.抹杀不同利益主体的区别。第四节业主权理论与主体理论的对比一、理论渊源不同二、会计等式不同三、借贷规则不同四、计量模式不同五、主体不同六、会计要素的含义不同七、对企业业务的影响不同八、资本保持理论方面的不同九、收益决定观的不同十、适用范围不同十一、两种权益理论的新发展一、理论渊源不同（一）、业主权理论的理论渊源业主权理论产生的最初动因是为了对记账规则进行解释。虽然早在十五世纪，复式记账法已经普遍被采用，但记账规则并不统一，不同类别的业务存在不同的记账规则，当涉及到的经济业务繁多时，适用的规则也必然很多。最初的会计理论家们发现，复式记账法从其产生起就是一种围绕企业的目的、资本的属性、特别是从业主立场看待账户意义的理论，这种对业主权的关注导致业主权理论的产生。业主权理论以业主财富的变动为中心，强调资本和收益的差异，要求业主投入的资本保持完整无缺的状态；复式记账的主要目的就是要能立即说明全部经济业务对资本的影响程度，据此，资本以外的账户只是业主权益的明细构成账户，而业主资本账户是其它账户的综合，经营损益账户只是增减业主权益之前的临时账