会计问题汇总3

会计问题汇总311.关于坏账准备的财税处理执行《企业会计制度》的企业，一般需要制定具体的坏帐准备计提政策。制度允许采用的计提方法有余额百分比法、帐龄分析法、销货百分比法和个别认定法，计提比例由企业自行确定。目前企业通常采用的计提方法主要是帐龄分析法，针对不同帐龄的应收款项规定相应的坏帐计提比例。企业确定的坏帐计提比例通常要高于税收法规允许税前扣除比例，这样企业计提的坏帐准备就形成事实上的“可抵减时间性差异”。本文拟对坏帐准备在实务中的财税处理进行探讨。一、关于坏帐准备税前扣除的相关税务规定1、国税发[2000]84号文《企业所得税税前扣除办法》，文件规定内资企业可按照年末应收款项（包括应收帐款和应收票据）余额的0.5%税前扣除坏帐准备，并明确了申请坏帐核销的条件。2、国税发[2003]45号文《关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》，文件主要明确了两方面的内容：一是重新界定了税前扣除坏帐准备的计提范围，允许企业按照执行《企业会计制度》计提范围（应收帐款、其他应收款）税前扣除0.5%的坏帐准备；二是明确了坏帐准备的性质为“可抵减时间性差异”，该文件自2003年1月1日起执行。3、财会[2003]29号文《财政部、国家税务总局关于印发〈关于执行企业会计制度和相关会计准则有关问题解答（三）〉》，文件给出坏帐准备财税处理的详细规定，并将“可抵减时间性差异”的概念扩大到执行《企业会计制度》的所有企业（内资和外资）。4、涉及外资企业坏帐准备的税务规定主要四个文件：《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》、《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》和国税发[1991]165号《关于贯彻执行外商投资企业和外国企业所得税法若干业务处理问题的通知》和解答（三），按照规定，只有从事信贷、租赁的外资企业，经税务机关批准，准予税前扣除按照年末应收帐款余额3%计提的坏帐准备；其他类型的外资企业申请税前列支3%的坏帐准备，主管税务机关需要严格审批。实务中特别是执行《企业会计制度》后，极少有外资企业申请税前列支3%坏帐准备。二、执行坏帐计提政策当年的财税处理（一）外资企业（假设外资企业不允许税前扣除坏帐准备）1、当年度不存在坏帐核销和以前年度已核销坏帐收回时本年度纳税调整增加应纳税所得额=年末坏帐准备余额2、当年度存在坏帐核销时坏帐核销的会计处理为：借：坏帐准备贷：应收帐款（拟核销坏帐数额）企业申请核销的坏帐经税务机关批准后，其数额允许税前扣除。年末计提坏帐准备的会计处理为：借：管理费用贷：坏帐准备（已核销坏帐数额+按规定比例计提的年末应收款项的坏帐准备）本年度记入损益的坏帐准备数额由两部分组成：一是已核销坏帐数额（允许税前扣除），二是按规定比例计提的年末应收款项的坏帐准备（作为可抵减时间性差异）。这样，本年度纳税调整增加应纳税所得额=年末坏帐准备余额3、存在以前年度已核销坏帐本年收回时收回款项时的会计处理为：借：应收帐款或其他应收款贷：坏帐准备借：货币资金贷：应收帐款或其他应收款按照税法规定，“已核销的坏帐收回时，应相应增加当期的应纳税所得额”。年末计提坏帐准备的会计处理为：借：管理费用贷：坏帐准备（按规定比例计提的年末应收款项的坏帐准备—已核销坏帐收回数额）本年度记入损益的坏帐准备数额由两部分组成：一是规定比例计提的年末应收款项的坏帐准备（作为可抵减时间性差异），二是已核销坏帐收回数额（企业需要按已核销坏帐收回数额调整增加当期应纳税所得额）。这样，本年度纳税调整增加应纳税所得额=年末坏帐准备余额综上所述，外资企业在执行坏帐计提政策当年，只需要按照“坏帐准备”帐户年末余额调整增加当年度的应纳税所得额即可。（二）内资企业内资企业与外资企业财税处理的不同在于，内资企业允许税前扣除按照应收帐款和其他应收款年末余额0.5%的坏帐准备，因此执行坏帐计提政策当年，纳税调整增加应纳税所得额=年末坏帐准备余额—（应收帐款+其他应收款）年末帐面余额×0.5%。三、以后年度的财税处理（一）外资企业1、当年度内不存在坏帐核销和以前年度已核销坏帐收回、应收款项余额年末数大于年初数时，年末补提坏帐准备会计处理：借：管理费用贷：坏帐准备（补提数额）因此企业应按照补提坏帐准备数额调整增加当年应纳税所得额，而补提数额等于坏帐准备帐户年末余额与年初余额的差额，所以本年度纳税调整增加应纳税所得额=坏帐准备余额（年末数—年初数）。2、当年度内不存在坏帐核销和以前年度已核销坏帐收回、应收款项余额年末数小于年初数时，年末冲回坏帐准备会计处理：借：坏帐准备（冲回数额）贷：管理费用按照税法规定“原计提减值准备时已调增应纳税所得额的部分，在价值恢复时，因价值恢复而增加当期利润总额的金额，不计入恢复当期的应纳税所得额”。因此企业应按照冲回的坏帐准备数额调整减少当年应纳税所得额，而冲回数额等于坏帐准备帐户年末余额与年初余额的差额，所以本年度纳税调整减少应纳税所得额=坏帐准备余额（年初数—年末数）。综上，当年度内不存在坏帐核销和以前年度已核销坏帐收回时，企业该年度坏帐准备纳税调整公式为：纳税调整增加应纳税所得额=坏帐准备余额（年末数—年初数）。3、当年度内存在坏帐核销时坏帐核销的会计处理为：借：坏帐准备贷：应收帐款（拟核销坏帐数额）企业申请核销的坏帐经税务机关批准后，其数额允许税前扣除。年末计提坏帐准备的会计处理为：借：管理费用贷：坏帐准备（已核销坏帐数额+补提或冲回的坏帐准备）本年度记入损益的坏帐准备数额由两部分组成：一是已核销坏帐数额（允许税前扣除），二是补提或冲回的坏帐准备。这样，本年度纳税调整增加应纳税所得额=坏帐准备余额（年末数—年初数）。4、存在以前年度已核销坏帐本年收回时，收回款项时的会计处理为：借：应收帐款或其他应收款贷：坏帐准备借：货币资金贷：应收帐款或其他应收款按照税法规定，“已核销的坏帐收回时，应相应增加当期的应纳税所得额”。年末计提坏帐准备的会计处理为：借：管理费用贷：坏帐准备（补提或冲回的坏帐准备—已核销坏帐收回数额）本年度记入损益的坏帐准备数额由两部分组成：一是补提或冲回的坏帐准备，二是已核销坏帐收回数额、而这部分数额企业需要调整增加当期应纳税所得额。这样，本年度纳税调整增加应纳税所得额=坏帐准备余额（年末数—年初数）。综上所述，外资企业在执行坏帐计提政策以后年度，坏帐准备的纳税调整额为：当年度纳税调整增加应纳税所得额=坏帐准备余额（年末数—年初数）（二）内资企业同样的道理，由于内资企业允许税前扣除按照应收帐款和其他应收款年末余额0.5%的坏帐准备，因此执行坏帐计提政策以后企业坏帐准备的纳税调整额为：当年度纳税调整增加应纳税所得额=坏帐准备余额（年末—年初）—[（应收帐款+其他应收款）（年末余额—年初余额）]×0.5%。12.国有企业公司制改组如何建账国有企业以整体或部分资产改组为有限责任公司或股份有限公司时，依据新《公司法》及公司注册资本管理规定，企业改组时企业的净资产应当折价入股，折合的实收股本总额不得高于企业净资产额；原非公司企业、有限责任公司的净资产应当由具有评估资格的资产评估机构评估作价，并由验资机构进行验资。可见，按照现行法律规定，应以资产评估确认后的净资产作为国有股股本的折股依据并进行验资。在实际操作中，折股净资产额的确定通常直接以评估结果作为折股净资产额。将主发起人投入股份公司的出资以评估报告的净资产作为出资，并对其进行验资；对其他发起人的出资以实际投入股份公司的资产作为出资到位。建账时采用结束旧账建立新账或沿用旧账册调整的方法。在实务中，国有企业公司制改组建账一般采用在沿用旧账的基础上进行账务调整的方法。对于主发起人的投资即为按照审计报告、资产评估报告和验资报告在原企业现有账簿基础上进行调账。但由于以公司设立日为建账基准日，它与评估基准日必然不一致，造成两时点的资产类型和价值有所差异，而企业调账的数据必须按照批准的评估结果进行，该调账过程比较复杂。对于其他发起人投入资产则按验资报告确定的出资额入账，此入账比较简单。以下为沿用旧账册对原企业的账务进行调整的主要步骤。第一步，资产评估基准日（审计截止日）及其以前的会计事项调整。资产评估基准日一般与改组审计截止日一致，且资产评估行为常常建立在审计调整后认定的资产、负债和所有者权益的基础上。因此，首先应按照审计报告中所描述的调整事项对企业账务进行逐笔调整。但应注意审计截止日至建账基准日期间企业是否已对审计调整事项进行了有意或无意的账务处理，已进行账务处理的不能再次重复调整。其次，应根据资产评估结果将评估增减值调整入账，这一步要对照资产评估明细表，将资产及相关负债的评估增值和减值记入账簿中。再次，根据股权改革方案和验资报告确定的主发起人投入的实收股本（实收资本）注销原企业所有者权益，计入“股本”或“实收资本”账户，将评估后净资产与实收股本（实收资本）的差额计入“资本公积”。另外，在调整账务的同时，还应进行企业现有会计科目与改组后的新会计科目的对接调整。主要会计处理如下：1.资产评估增值的账务处理。对于流动资产、无形资产等资产增值项目，应当按照评估的价值与账面价值之间的差额，借记有关的资产账户，贷记“递延税款负债”、“资本公积”账户。对于固定资产评估增值则分3部分计入“累计折旧”（原值增值额与评估增值额之差）、“递延税款负债”（评估增值额扣除计入累计折旧部分后余额乘以适用税率）和“资本公积”（评估增值额扣除计入累计折旧部分与递延税款负债后的余额）账户。2.资产评估减值的账务处理。对于评估减值的账务处理，可以参照《企业会计准则第8号——资产减值》，将资产评估减值计入“资产减值损失”账户，增加相应的资产项目减值准备，然后转入损益。3.在经过审计、评估增值和减值项目会计调整后，根据验资报告确定的实收资本借记“实收资本”、“盈余公积”、“未分配利润”等所有者权益相关科目，贷记“股本”或“实收资本”科目，评估确认的净资产与实收资本的差额贷记“资本公积”科目。第二步，通过分析资产评估基准日与建账基准日期间原企业的经营活动导致资产数量和形态发生的变化，对其差异进行账务调整。由于大部分国有企业改组期间继续经营，资产评估基准日与会计建账基准日之间的会计账项变动和企业经营会产生利润或亏损，此期间的经营盈亏根据规定：原企业实现的利润，应当上交国有资本持有单位或作为公司制企业国有独享资本公积管理；原企业经营亏损，由国有资本持有单位补足，或者由公司制企业用以后年度国有股份应分得的股利补足。会计处理原则如下：1.评估基准日发生增减值而且至建账日仍然存在的资产，经过第一步骤后已对其进行了调整。2.评估基准日至建账日之间资产数量增加的，增加部分按取得资产的实际成本确认其价值，与评估增减值无关的部分，无需调整。3.评估基准日至建账日之间发生的被评估资产的耗用、处置、销售、折旧等，按评估基准日的评估价值与账面价值之间的差额具体情况进行调整。主要项目调整如下：（1）固定资产、存货项目的调整。若资产评估基准日与建账基准日之间评估的固定资产报废或数量减少、存货流转消耗，则此部分评估增值和减值按资产变化方向进行追溯调整。如所减少资产为评估增值，对增值额应借记“其他应收款”或“资本公积”或“其他应付款”（具体科目依据增值额与评估基准日至建账日原企业盈利或亏损比较确定），借记“递延所得税负债”（增值额乘所得税税率），贷记相关资产。如所减少资产为评估减值，则做相反调整，但不涉及递延所得税。（2）固定资产折旧及无形资产摊销的调整。因企业改组为股份制公司时，评估增值部分已按规定折成股份，在计提固定资产折旧、无形资产摊销时，应依据固定资产、无形资产的评估值及重新确定的尚可使用年限等资料计算折旧和摊销额，与企业已计提折旧和摊销额相比较，若大于已计提额、已摊销额，应进行补提或补计，借记“其他应收款”或“资本公积”或“其他应付款”（具体科目依据补提或补计额与评估基准日至建账日原企业盈利或亏损比较确定），借记“递延所得税负债”（补提或补计额乘所得税税率），贷记“累计折旧”或“累计摊销”。若小于已计提额、已摊销额，则做相反调整，但不涉