成本会计精讲

第二章七步成本何需急一、费用界限的划分产品成本是费用的对象化。产品成本核算，在一定意义上讲，是划分费用界限的一个过程。1.正确划分计入产品成本和不计入产品成本的费用界限产品成本是费用的对象化，费用则是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。因此，企业的费用能否计入产品成本可按以下层次递进划分：z只有企业日常活动发生的费用才有可能计入产品成本。企业的活动可分为：—日常活动。日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的活动。日常活动中发生的经济利益流出形成费用，因而才有可能计入产品成本。—非日常活动。非日常活动不是企业为完成其经营目标所从事的活动，如处置固定资产、无形资产等。非日常活动中发生的经济利益流出不是费用，可能属于直接计入当期利润的损失，也可能属于直接计入所有者权益的损失，因而不能够计入产品成本。z只有企业经常性活动发生的费用才有可能计入产品成本。企业的日常活动又可以进一步分为：—经常性活动。比如，工业企业制造并销售产品、商品流通企业销售商品、保险公司签发保单、咨询公司提供咨询服务、软件企业为客户开发软件、安装公司提供安装服务、商业银行对外贷款、租赁公司出租资产等，均属于企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，由此导致的经济利益流出才有可能计入产品成本。—与经常性活动相关的活动。比如，工业企业转让无形资产使用权、出售不需用原材料等，属于与经常性活动相关的活动，由此导致的经济利益流出一般不计入产品成本，而是以其他业务支出性质直接进入利润表。z只有企业经常性活动发生的直接与产品生产相关的费用，也即生产费用才计入产品成本。其他如销售费用、管理费用、财务费用等都作为期间费用而直接计入当期利润。需要提及的是，这些费用也称为期间成本，虽可冠成本之名，但并不需要什么成本会计特有的程序、方法来处理，因此，本书不作全面介绍，有关内容请参阅《财务会计快记精讲》。快记要点活动日常与非常，日常相关和经常。只有经常为生产，才入产品成本账。快记要点对按企业活动性质划分费用界限予以归纳。第一句是指企业活动分为日常活动与非日常活动两类。第二句进一步指明日常活动分为经常性活动和与经常性活动相关的活动两类。后两句表明，只有经常性活动中为生产产品而发生的费用才形成产品成本。2.正确划分各个会计期间的生产费用界限计入产品成本的生产费用还应在各个会计期间进行划分，以便分月计算产品成本。z由本月产品负担的生产费用，全部计入本月产品成本。z不应由本月产品负担的生产费用，计入相应月份的产品成本。3.正确划分不同成本对象的生产费用界限对于计入本月产品成本的生产费用，还需要在各成本对象（如不同的产品）之间进行划分：z凡是能明确由某一成本对象负担的生产费用，直接计入该成本对象。z若干成本对象共同发生、不容易分清应由哪一对象负担的间接费用，则需要采用合理的方法分配计入有关成本对象，并保持分配方法的一致。4.正确划分完工产品和在产品的生产费用界限企业生产产品在会计期末可能出现下列情形：z产品已经全部完工，则计入产品的全部生产费用就是产成品成本。z产品全部未完工，则计入产品的生产费用就是期末在产品的成本。z产品部分完工、部分在产，就需要将归集于该产品的生产费用在完工产品与在产品之间进行正确划分，以便于确定产成品与在产品的成本。这种划分是通过具体方法进行的，参阅第七章。快记要点四大界限要划清，入本与否经常性。期间对象有彼此，完在相分泾渭明。快记要点对需要正确划分的费用界限进行了归纳。“入本与否经常性”是指费用能否计入产品成本要从企业活动的性质上进行区分判断，只有企业经常性活动中的生产费用才可计入产品成本。“期间对象有彼此”是指要正确划分各个会计期间产生的生产费用，正确划分不同成本对象的生产费用。“完在相分”是指正确划分完工产品与在产品的生产费用界限。二、成本核算的一般程序成本核算的一般程序是指成本核算所要经过的步骤，主要包括：1.确定成本计算对象确定成本对象是成本核算的前提，成本对象不明确，成本核算便无从谈起。确定成本对象需要考虑的主要因素：z企业的生产经营特点。z企业的成本管理要求。z进行成本核算的效益性。2.确定成本计算期成本计算期是指成本对象所归集的生产费用的期限，即企业要在多长时间里计算一次成本。或者说，是对所发生的生产费用计入相应的成本对象而规定的起止期。成本计算期的确定主要应考虑企业的生产经营特点：z在大量大批生产企业：成本计算期和会计报告期一致，一般以月份作为成本计算期。z在单件小批生产企业：成本计算期和产品的生产周期一致。z不要把成本计算期与会计期间混同起来，两者可能一致，也可能不一致。3.确定成本项目成本项目是按经济用途和发生地点对成本进行分类所形成的类别；或者说，是对产品成本的构成内容所作的细分。一般分为以下三个项目：z直接材料。z直接人工。z制造费用。确定成本项目的目的，主要是为了提供更为细致的成本信息，以便加强成本管理。实际工作中，成本项目不一定就是上述三个，可能更多，视管理要求而定。快记要点用途地点相聚汇，成本项目料工费。实际情况特殊多，管理要求紧跟随。快记要点归纳了成本项目的确定。“用途地点相聚汇”是指成本项目是按经济用途和发生地点对成本进行分类所形成的类别。“成本项目料工费”是指基本的成本项目包括直接材料（“料”）、直接人工（“工”）和制造费用（“费”）。“实际情况特殊多”是指实际工作中可能远不止这三个项目。“管理要求紧跟随”是指实际工作中成本项目的多与少都需要按照管理要求来确定。4.设置成本账户按照《企业会计准则——应用指南（2006）》的规定，一般工业性生产企业成本类账户主要有“生产成本”和“制造费用”两个。z“生产成本”账户：下设“基本生产成本”和“辅助生产成本”两个明细科目。企业发生的各项成本应按成本对象和成本项目分别归集。—属于直接材料、直接人工等直接成本的，直接计入“基本生产成本”和“辅助生产成本”明细科目。—属于企业辅助生产车间为生产产品提供的动力等直接成本，先在“辅助生产成本”明细科目核算，再转入“基本生产成本”明细科目。企业可根据需要，将“基本生产成本”和“辅助生产成本”提升为一级科目。z“制造费用”账户：该账户核算企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接成本，包括职工薪酬、折旧费、修理费、办公费、水电费、机物料消耗、季节性和修理期间的停工损失等。本科目按不同的生产车间、部门设置明细账。企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的管理费用等，不在本科目核算。5.归集和分配成本成本核算的核心环节是各项成本的归集和分配过程，在一定意义上讲，成本核算就是成本归集和分配。z成本归集：是指将发生的成本汇集至相应的成本账户及成本对象的过程。这个过程可按下列情形进行：—企业只生产一种产品时，除了非制造成本外，所有成本都可以理解为直接成本，将这些成本直接在“生产成本——基本生产成本”科目进行归集。会计期末既有完工产品又有在产品时，需要将“生产成本——基本生产成本”中归集的成本分配于完工产品和在产品。—企业生产多种产品时，所发生的直接成本在“生产成本——基本生产成本”中归集；所发生的间接成本按车间归集至“制造费用”账户，会计期末通过合理的方法再分配至“生产成本——基本生产成本”账户。—辅助生产车间发生的各项成本先在“生产成本——辅助生产成本”科目中归集等。以后再按合理的方法分配至各受益对象。z成本分配：是指将归集起来的成本分配给具体成本对象的过程。成本分配需要坚持以下原则：—因果原则：资源的使用导致成本的发生，两者有因果关系，应当按使用资源的数量在成本对象之间分配成本。按照这一原则，通常按成本对象使用资源的数量比例对归集起来的成本进行分配，如耗用材料、人工工时、机器工时等。—受益原则：即谁受益谁承担，受益多多承担，受益少少承担。—公平原则：是指成本分配需要公平对待涉及的各成本对象。按照上述原则，进行成本分配时，关键是选择确定合适的分配基础。其中，间接成本的分配参阅第五章，辅助生产成本的分配参阅第六章。成本分配的通用模式为：某成本对象分配基础数础之和各相关成本对象分配基待分配成本数额份额某成本对象负担的成本×=公式中的“待分配成本数额÷各相关成本对象分配基础之和”通常被称为成本分配率。成本对象分配基础是指将间接成本系统地分配于某几个成本对象的依据。成本分配基础可以是财务指标，也可以是非财务指标。企业常以间接成本的成本动因（即形成成本的原因）作为成本分配基础。坚持上述成本分配原则，根据具体情况可选用以下分配基础：z投入类基础，可以细分为：—实际投入基础：如材料成本、人工成本、生产工时、机器工时等。—定额投入基础：如定额消耗量、定额工时等。定额是企业对生产经营活动过程中消耗的人力、物力和财力所制定的数量标准。z产出类基础，可以细分为：—实际产出基础：如产品产量、重量等。—标准产出基础：如标准产量（系数）等。快记要点五君进餐三千三，需要合理来分摊。分配基础尤重要，贪吃贪喝款多担。快记要点体现了通用分配模式的实质。这首诗是一个故事，三男两女五位在酒店进餐，共花费了3300元，每人各出多少钱？最简单的办法是按人头分摊，每人掏钱660元。A君觉得这样不合适，提议按体重分摊.B君瘦骨嶙峋，体重不足80斤，窃喜.C君身高肥硕，体重230斤，不悦，坚决反对，并说“我这人有良（粮）心，喝凉水都长肉，进食量却有限，大家已经看到了”。D君又建议，干脆按吃饭前后的体重增加量来分配.有人说这样好；有人则反对，并指出某某一餐饭上了四次洗手间，说不定体重没有增加反而降低了。E君说，“咱们每人一盅汤、一份鹅掌、一碗饭，这属于直接材料成本，由各人来承担；两位女士各喝了两罐儿王老吉，由她们各自负担；三位爷们每人喝了三小瓶二锅头，也由他们各自负担；至于菜嘛，属于共同成本，可按每人下筷子的次数来分配”；其他各位由频频点头转而愕然；一人问道：“如何知道每人各夹了几次菜？”E君答曰：“大家抬头看，餐桌上方正好有一探头，请老板调出监控录像，统计一下便可。”其他诸位无言以对。成本核算的难点所在，如同该故事一样，就是如何合理分配共同成本。“三千三”是指待分配成本，分配基础多种多样，关键是分配基础一定要合理，以体现“多吃多喝款多担”这样一个基本原则。特别需要强调的是，通用分配模式在其后的不同章节经常出现，只是有时需要给定一些具体称谓，或出现一些变种而已。6.完工产品与在产品之间的成本分配在一个会计期间中，产品成本的流转可以用下列模型表示：期初在产品成本+本期发生生产费用=期末在产品成本+本期完工产品成本当期末既有完工产品又有在产品时，需要将上述模型中的“期初在产品成本＋本期发生成本”在两者之间进行合理分配，以计算确定完工产品的成本。通常，计算确定完工产品成本，一般是先确定期末在产品成本，而期末在产品数量的多少及其稳定程度对在产品成本的计算有着重要影响，由此形成了以下不同的方法：z在产品成本为零；z在产品成本按年初数固定计算；z在产品成本按其所耗用的直接材料成本计算；z约当产量法；z在产品成本按定额成本计算；z定额比例法。上述方法的详细内容参阅第七章。7.编制成本计算表并结转完工产品成本这是成本核算的最后一步，在本步主要是计算出各成本对象(主要是本期完工产品)的总成本和单位成本。结转产品生产成本的分录是：借：库存商品——某产品贷：生产成本——基本生产成本成本计算表，也叫成本计算单，是按成本对象开设，按成本项目设立专栏，用来归集汇总成本、计算产品总成本和单位成本的一种明细账。常见格式见表2—1。表2—1产品成本计算单产品名称：年月日产成品数量：成本项目摘要直接材料直接人工制造费用合计期初在产品成本本期发生成本生产成本合计产成品总成本产成品单位成本期末在产品成本[快记要点]象目设户计算期，归分完在六分离，编表结转产成品，七步成本何需急。快记要点概括了成本核算一般程序的七大步骤。“象”是指确定成本对象，“目”是指确定成本项目，“设户”，即设置成本账户，“计算期”是指确定成本计算期。“归分”是指归集和分配成本，“完在六分离”是指完工产品与在产品之间的