房地产开发企业会计实务

房地产开发企业会计实务一、认识房地产及房地产开发企业（一）房地产房地产又称不动产，是房产与地产的总称。其中，房产是指各种房屋财产，包括民用住宅、工业厂房、商业店铺以及文化、教育、卫生、体育、餐饮、娱乐、办公用房等；地产是指土地财产，包括土地和地下各种基础设施，如供水、供电、供气、供热、排水、排污、通讯等地下管线以及地面道路等。由于房地产是土地和房屋及其权属的总称，对于土地和房屋可以按以下方法分类：（1）根据《城市用地分类与规划建设用地标准的规定》，城市用地可以分为9类：①居住用地；②公用设施用地（含商业用地）；③工业用地；④仓储用地；⑤对外交通用地；⑥道路广场用地；⑦市政公用设施用地；⑧绿化用地；⑨特殊用地。（2）按照房屋的使用功能可以分为6类：①居住用途的房屋；②工业用途的房屋；③商业用途的房屋；④文体娱乐设施；⑤政府和公用设施；⑥多功能建筑（综合楼宇，又叫城市综合体）。（二）房地产开发企业1.房地产开发企业的概念房地产开发企业的前身称为城市建设综合开发企业，是指具有法人资格，以营利为目的，实行自主经营、独立核算、自负盈亏，主要从事房地产开发和经营活动的经济组织。它从购买土地使用权开始，经过项目策划、规划设计、施工建设等过程，建成房地产商品并对外出售或出租。2.房地产开发企业的经营范围房地产开发企业的经营范围主要包括以下几方面：（1）土地开发和经营。（2）房屋开发和经营。已开发完工的房屋，按其用途不同可以分为商品房、投资房、周转房和代建房等。其中，商品房是指为销售而开发建设的各种房屋；投资房是指用于出租经营的各种房屋；周转房是指用于安置动迁居民周转使用的房屋；代建房是指接受地方政府和其他单位的委托而开发建设的各种房屋。（3）城市基础设施和公共配套设施的开发。（4）代建工程的开发，是指房地产开发企业接受当地人民政府或其他单位的委托，代为开发建设的各类工程，包括土地开发工程、房屋建筑工程、道路修筑工程，供水、供电、供气、供热管道敷设工程，园林绿化工程、旅游风景工程，以及其他市政公用设施等工程。此外，许多房地产开发企业具备自行施工的能力，从事建筑安装施工活动，并广泛开展工业、商业、旅游、饮食服务业以及商品房售后服务等多种经营业务。3.房地产开发企业的经营特点房地产开发企业的开发经营活动主要具有如下特点：（1）业务内容的复杂性；（2）协作关系的广泛性；（3）交易方式的多样性；（4）结算关系的复杂性；（5）开发市场的区域性；（6）政策法规的制约性；（7）投资金额的大量性和开发建设的长期性；（8）开发经营的高风险性。二、房地产项目的运作流程房地产开发企业将资金投资于具体的房地产项目，包括立项、规划、土地出让或转让、建设、销售或自营等一系列的经济行为，其运作流程主要包括以下几个阶段：（一）前期准备阶段前期的准备工作主要包括房地产项目的立项规划审批、设计施工、市场规划、土地出让或转让等。前期准备阶段是项目运作的首要环节，也是决定项目成败的关键因素。前期准备阶段的特点如下：（1）开发的前提是取得土地，目前主要实行招、拍、挂方式，向政府缴纳土地出让金并取得国有土地使用权证。（2）房地产开发企业的开发产品在建设前须经政府审批。一般企业在生产产品或提供服务之前无须报政府审批，具有充分的自主权，而房地产开发企业在开工前，要通过政府的立项审批和规划审批。（3）用地审批要对企业产品的规模、种类进行审批，取得用地规划许可证、建设工程规划许可证及施工许可证。（二）建设施工阶段在该阶段，房地产开发企业要根据已经确定的规划和设计方案，通过自建、委托代建、发包等方式完成开发产品的建设过程，并使其达到验收标准。该阶段是房地产项目运作的中心环节。建设施工阶段的特点如下：（1）开发过程中受到政府相关部门的控制。在建设过程中受到环保、卫生、城管、建委、土地管理等行政部门的监控。（2）开发产品只有通过政府的验收才可交付购买者。经过消防审批、卫生审批、工程验收、竣工备案等环节后，开发产品才可上市交易。（3）市政部门的产品和服务是开发产品的重要组成部分。水、电、热、燃气、通信等配套设施必须达到使用条件，房地产开发企业的开发产品才能交付使用。（4）对产品的设计要委托专业的规划设计和建筑设计机构来完成。（5）建设周期长，投资大。房地产项目的建设周期一般都很长，整个过程往往几年才能全部完成。（三）销售或自持阶段对于销售物业模式，是指房地产开发企业通过出售房地产，回笼资金、实现利润；而对于自持物业模式，是指房地产开发企业通过招商、招租、开办企业等方式，取得租金或经营收入。1.销售阶段的特点（1）销售分为预售和现房销售两个阶段。预售即通常所说的期房销售，是指开发商在建设工程竣工之前进行销售。现房销售即开发商在开发产品完工后进行销售。由于预售可以提前回收资金，目前开发商大多采用此种销售方式。（2）商品房预售实行许可证制度。开发商进行商品房预售，应当向政府房产管理部门办理预售登记。取得“商品房预售许可证”。（3）产品交付应以开发产品通过政府审批，即取得政府的竣工验收后才得以实现。另外，开发商还要落实物业管理公司及物业管理方案。2.自持阶段的特点一般情况下，房地产开发企业长期持有的物业仅包括经营性物业，而不包括住宅物业。所谓经营性物业，就是指经营性、收益性房屋，如写字楼、商场、购物中心、购物广场以及工业厂房和仓库等。相对于作为最终消费品的住宅而言，经营性物业具有长期收益的特点。房地产开发企业持有物业的特点如下：（1）为了规避经营性物业分割销售带来的经营风险，一般情况下，房地产开发企业持有的经营性物业规模较大。（2）房地产开发企业对持有的经营性物业，存在两种经营方式，一是对外出租，取得租金收入；二是进行自营，取得自营收入。（3）持有物业一般具有增值的特性。房地产开发企业一般是长期持有经营性物业，而不是短期持有。持有物业在开发建设完成时，因不具备商业氛围，一般价值较低，但经过较长的培育期后，持有物业将产生很大幅度的增值。（4）持有物业可以产生并为房地产开发企业提供充足的现金流。三、房地产开发企业会计核算（一）房地产开发项目投资费用估算由于房地产开发项目的投资过程就是房地产商品的生产过程，因而其投资估算与成本费用估算不可截然分开，应合二为一。房地产开发项目投资与成本费用估算的范围包括土地购置成本、土地开发成本、建筑安装工程造价、管理费用、销售费用、财务费用及开发期间的税费等全部投资。对于一般房地产开发项目而言，投资及成本费用由开发成本和开发费用两大部分组成。1.开发成本（1）土地使用权出让金。（2）土地征用及拆迁安置补偿费。①土地征用费。国家建设征用农村土地发生的费用主要有土地补偿费、劳动力安置补助费、水利设施维修分摊、青苗补偿费、耕地占用税、耕地垦复基金、征地管理费等。农村土地征用费的估算可参照国家和地方有关规定进行。②拆迁安置补偿费。在城镇地区，国家和地方政府可以依据法定程序，将国有储备土地或已由企、事业单位或个人使用的土地出让给房地产开发项目或其他建设项目使用。因出让土地使原用地单位或个人造成经济损失，新用地单位应按规定给予补偿。它包括两部分费用，即拆迁安置费和拆迁补偿费。（3）前期工程费，是指房地产开发企业在开发项目前期准备阶段所发生的各项费用，包括规划、设计、项目可行性研究、水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”（即通水、通电、通路和平整建设场地）等支出。（4）建安工程费，是指直接用于建筑安装工程的总成本费用，主要包括建筑工程费（建筑、特殊装修工程费）、设备及安装工程费（给排水、电气照明、电梯、空调、燃气管道、消防、防雷、弱电等设备及安装）以及室内装修工程费等。在可行性研究阶段，建安工程费可采用单元估算法、单位指标估算法、工程量近似匡算法、概算指标估算法以及类似工程经验估算法等估算。（5）基础设施费，又称红线内工程费，包括供水、供电、供气、道路、绿化、排污、排洪、电信、环卫等工程费用，通常采用单位指标估算法来计算。（6）公共配套设施费。它主要包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的各项费用，包括居委会、派出所、幼儿园、锅炉房、水塔、自行车棚、消防、公共厕所等设施的支出。其估算可参照建安工程费的估算方法。（7）不可预见费。它包括基本预备费和涨价预备费。依据项目的复杂程度和前述各项费用估算的准确程度，以上述（1）～（6）项之和为基数，按3%～5%计算。（8）开发期间税费。开发项目投资估算应考虑项目在开发过程中所负担的各种税金和地方政府或有关部门征收的费用。在一些大中城市，这部分费用在开发建设项目投资构成中占较大比重。应根据当地有关法规标准估算。2.开发费用开发费用是指与房地产开发项目有关的管理费用、销售费用和财务费用。（1）管理费用。可以项目开发成本构成中前（1）～（6）项之和为基数，按3%左右计算。（2）销售费用。它指开发建设项目在销售产品过程中发生的各项费用以及专设销售机构或委托销售代理的各项费用。主要包括以下3项：①广告宣传费。约为销售收入的2%～3%；②销售代理费。约为销售收入的1.5%～2%；③其他销售费用。约为销售收入的0.5%～1%。以上各项销售费用合计约占销售收入的4%～6%。（3）财务费用。它指为筹集资金而发生的各项费用，主要为借款利息和其他财务费用（如汇兑损失等）。为了便于对房地产建设项目各项支出进行分析和比较，常把估算结果以汇总表的形式列出。（二）房地产开发企业会计核算的特点（三）房地产开发企业会计科目设置2006年，财政部发布了《企业会计准则（2006）》，2007年1月1日起首先在上市公司范围内执行，鼓励其他企业执行。到2010年，除小企业外，基本上所有大中型企业已全面执行新企业会计准则。按照财政部的部署，2011年底全面废止行业会计制度、企业会计制度等原有规定，实现在全社会范围内统一会计标准和指标口径。因此，原执行《房地产开发企业会计制度》和《企业会计制度》的非上市房地产开发企业，将逐步过渡到执行新的企业会计准则。本书顺应趋势，在后面的内容中将以《企业会计准则（2006）》及其应用指南、讲解为依据进行介绍。根据《企业会计准则——应用指南（2006）》的规定，结合房地产开发企业的实际情况，房地产开发企业常用的会计科目如表1所示。表1房地产开发企业常用会计科目表顺序号会计科目名称顺序号会计科目名称一、资产类44应付票据1库存现金45应付账款2银行存款46预收账款3其他货币资金47应付职工薪酬4交易性金融资产48应交税费5应收票据49应付利息6应收账款50应付股利7预付账款51其他应付款8应收股利52递延收益9应收利息53长期借款10其他应收款54应付债券11坏账准备55长期应付款12材料采购56未确认融资费用13在途物资57专项应付款14原材料58预计负债15库存设备59递延所得税负债16材料成本差异三、所有者权益类17开发产品60实收资本18委托加工物资61资本公积19周转材料62盈余公积20存货跌价准备63本年利润21持有至到期投资64利润分配22持有至到期投资减值准备65库存股23可供出售金融资产四、成本类24长期股权投资66开发成本25长期股权投资减值准备67开发间接费用26投资性房地产68劳务成本27长期应收款69研发支出28未实现融资收益五、损益类29固定资产70主营业务收入30累计折旧71其他业务收入31固定资产减值准备72公允价值变动损益32在建工程73投资收益33工程物资74营业外收入34固定资产清理75主营业务成本35无形资产76其他业务成本36累计摊销77营业税金及附加37无形资产减值准备78销售费用38商誉79管理费用39长期待摊费用80财务费用40递延所得税资产81资产减值损失41待处理财产损溢82营业外支出二、负债类83所得税费用42短期借款84以前年度损益调整43交易性金融负债注：房地产开发企业在不违反会计准则确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本企业的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目。企业不存在的交易或者事项，可不设置相关会计科目。（四）房地产开发企业会计账簿设置房屋开发成本明细账开发项目名称：年凭证摘要借方贷