新会计准则与新企业所得税法差异分析

新会计准则与新企业所得税法差异分析重庆睿捷税务师事务所有限公司眭国斌13320250352QQ:[e-mail]提纲•一、企业所得税收入与会计相关业务比较分析•二、企业所得税扣除项目处理与会计相关业务比较分析•三、资产处理企业所得税和会计的比较分析一、企业所得税收入与会计相关业务比较分析要点：（一）、商品销售收入的确认与计量的比价分析（二）、提供劳务收入的确认和计量的比较分析（三）、让渡资产使用权收入的确认和计量的比较分析（四）、视同销售收入的确认和计量的比较分析（五）、公允价值变动损益的确认和计量的比较分析（六）、股息、红利等权益性投资收益的确认和计量的比较分析（一）、商品销售收入的确认与计量的比较分析对应新会计准则：《收入准则》1、商品销售收入确认条件的分析新会计准则下的收入确认条件新企业所得税法下的收入确认条件（1）收入的金额能够可靠计量。（3）收入的金额能够可靠地计量。（2）相关经济利益很可能流入企业。（3）相关的、已发生的或将发生的成本能够可靠计量。（4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。（4）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。（1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方。（5）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对己售出的商品实施有效控制。（2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制。均应遵循权责发生制和实质重于形式的原则。主要风险指商品可能发生减值或毁损等形成损失的风险；与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等形成的经济利益。主要关注交易的实质。不同销售方式和结算方式下收入的确认时点销售方式或结算方式新会计准则新企业所得税法现销方式收到款项，发票账单和提货单交给买方相同预收货款货物发出的当天相同委托代销收到代销单位的“代销清单”的当天相同托收承付或委托收款货物发出、办妥托收手续的当天相同商业汇票结算发出货物、取得购货方承兑的商业汇票的当天相同分期收款若能保证收款，按合同约定的收款日期的当天；不能保证收款的，不确认收入。实质上具有融资性质的，会计按照应收的合同或协议价款的现值，在货物发出时确认收入实现合同约定的收款日期的当天需检验和安装的销售交货、检验安装，符合合同约定条件后相同买主有退货权的试销售买主正式接受商品或退货期满时相同订货销售商品交付给买方相同房地产销售商品房办理房产交付手续的当天分完工产品收入和预售收入分别进行相关所得税处理实务中，商品销售计税收入与会计收入确认的条件（时点）是基本一致的。其计量基本相同。2、特殊销售商品业务税务与会计处理分析（1）、售后回购业务①、售后回购业务的会计规定售后回购是指销售商品的同时，销售方同意日后重新购买回所售商品的销售，通常情况下，所售商品的主要风险和报酬没有从销售方转移到购货方，因而不能确认相关的销售商品收入。会计如何处理？视为融资业务②、售后回购的所得税处理国税函[2008]875号规定“（三）采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。”例如：甲公司为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%，2009年6月1日，甲公司与乙公司签订协议，向乙公司销售一批商品，增值税税票上注明销售价格100万元，增值税额17万元。协议规定，甲公司应在次年3月31日前将所售商品购回，回购价为110万元（不含增值税额）。商品已发出，货款已收到。假定该商品的实际成本为80万元。甲公司的会计处理：发出商品时：借：银行存款1,170,000.00贷：库存商品800,000.00应交税费---应交增值税（销项税额）170,000.00未确认融资收益200,000.00会计上应视为融资，因其风险和报酬未发生转移，因此每月应计提利息，该笔融资实际支付的利息金额为回购价减销售价=110-100=10万每月应提利息10万/10月=1万/月借：财务费用10,000.00贷：未确认融资收益10,000.00回购时：借：库存商品800,000.00应交税费----应交增值税（进项税额）1,870,000.00未确认融资收益300,000.00贷：银行存款1,287,000.00两者处理一致。若上例中，没有固定回购价，则应作为视同销售处理。（2）商业折扣、现金折扣、销售折让和销售退回国税函[2008]875号规定“（五）企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。”债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。”会计和税收的规定一致。（3）、售后回租（见让渡资产使用权收入）（二）提供劳务收入的确认和计量与税法的比较对应的会计准则:《收入准则》、《建造合同准则》会计规定：企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。①收入的金额能够可靠地计量。②相关的经济利益很可能流入企业。③交易的完工进度能够可靠地确定。④交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。资产负债表日未完工程，企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，会计准则规定应当分别按下列情况处理：已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转成本；已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。税收规定：企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。（一）、提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：1、收入的金额能够可靠地计量；2、交易的完工进度能够可靠地确定；3、交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。比较：A、所得税税收少了“相关的经济利益很可能流入企业”这款。若相关的经济利益很可能不能流入企业，所得税仍应确认计税收入作纳税调增，若有足够证据证实无法收回，需经税务机关审核认定后，方可税前扣除。B、中华人民共和国企业所得税法实施条例第23条第二款规定“从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现”。因此对持续时间不超过12个月，即使跨年的劳务，可不确认计税收入。按照新会计准则要求对安装费收入等在资产负债表日按照完工进度确认收入。（三）、让渡资产使用权收入的确认和计量与税法的分析相关的会计准则：《租赁准则》、《收入准则》收入类别：租赁收入、特许权使用费收入、利息收入1、租赁收入租赁业务在会计上按照其性质不同，进一步划分为经营租赁和融资租赁。（1）、对于经营租赁的租金，出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。企业所得税规定：国税函[2010]79号根据《实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。出租方如为在我国境内设有机构场所、且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业，也按本条规定执行。（2）融资租赁，根据《企业会计准则21号—租赁》，出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入。①在租赁期开始日，出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认。出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。②出租人在租赁期开始日按照上述规定转出租赁资产，租赁资产公允价值与其账面价值如有差额，应当计入当期损益。③未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配。融资租赁的税务处理：出租方：根据《企业所得税法实施条例》第二十五条，应当视同转让财产处理，租赁资产的公允价值与其计税基础之间的差额，应当确认资产转让所得或损失。出租方按照分期收款发出商品进行税务处理。三、售后回租售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务，是指卖主（承租人）将一项自制或外购的资产出售后，又将该项资产从买主（即出租人）租回。承租人和出租人应当将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。（一）如果售后租回交易形成一项融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额应予递延，按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整，并根据准则中有关融资租赁的规定进行会计处理。出售并租回资产时：借：银行存款累计折旧贷：固定资产递延收益借：固定资产——融资租入固定资产贷：长期应付款——应付融资租赁款提取折旧时：借：有关费用科目贷：累计折旧借：递延收益贷：有关费用科目在这里我们看到，准则中有关规定的处理，实际上是将开始出售资产时所取得的额外收益，冲销融资租回资产比照原资产应多计提折旧的部分。（二）如果售后租回交易形成一项经营租赁，售价与资产账面价值之间的差额应予递延，在租赁期内按照租金支付比例分摊，并根据租赁准则中有关经营租赁的规定进行会计处理。出售资产时：借：银行存款贷：固定资产递延收益支付租金时：借：管理费用(包括售价与资产账面价值差额本期应摊销部分)贷：银行存款同时：借：递延收益贷：有关费用科目差异分析：国家税务总局公告2010年第13号关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中承租方出售资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。一、增值税和营业税根据现行增值税和营业税有关规定，融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税。二、企业所得税根据现行企业所得税法及有关收入确定规定，融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。本公告自2010年10月1日起施行。此前因与本公告规定不一致而已征的税款予以退税。3、特许权使用费收入新准则规定：确认条件：（1）、相关的经济利益很可能流入企业；（2）收入的金额能够可靠地计量。计量：使用费收入应当按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。如果合同或协议约定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，应该视同销售一次性确认收入；提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。如果合同或协议规定分期收取使用费的，应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。企业所得税的规定：《所得税法实施条例》第二十条企业所得税法第六条第（七）项所称特许权使用费收入，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。如：销售专利取得收入100万元，提供后续服务5年，款项提供软件年度支付60万元，以后每年付8