高级财务会计第二章_所得税会计

12学习目的与要求了解所得税会计的基本理论与核算方法掌握资产负债表债务法下企业所得税的计算方法及账务处理3历年考核情况2008.102009.12009.102010.12010.102011.1单项选择322311多项选择—21111简答题———1——核算题111—11总分值1316141013132008.10：计算递延所得税资产/负债以及所得税费用数额，编制分录。2009.1：计算递延所得税资产/负债以及所得税费用数额。2009.10：计算固定资产的暂时性差异及其对所得税的影响额、编制相关会计分录。2010.10：计算固定资产的暂时性差异和递延所得税资产余额。2011.1：可抵扣亏损对当年及以后各年所得税影响的会计分录4第二章所得税会计第一节所得税会计概述第二节资产、负债的计税基础与暂时性差异第三节递延所得税资产和递延所得税负债的核算第四节所得税费用的核算5第一节所得税会计概述一、所得税的性质（理解）二、所得税会计的产生与发展（了解）三、所得税会计核算方法的沿革（了解）四、所得税会计的核算程序（记忆）61.定义：企业所得税是国家对企业在一定期间内生产、经营所得和其它所得依法征收的一种税。我国企业所得税法：在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，应依法就境内和境外的各种所得计算缴纳企业所得税。一、所得税的性质72.性质：收益分配观（企业理论：社会角度）费用观（业主权益理论：企业所有者角度）我国：1994年以前：收益分配观，所得税列示在企业的利润分配表中；1994年以后：费用观，所得税视为一项费用列示在利润表中。所得税费用=当期应交所得税+递延所得税一、所得税的性质二、所得税会计的产生与发展所得税会计与财务会计合二为一的共同发展时期•税法和会计走过了一段相互承认、相互修正，共同发展的时期•会计所得=纳税所得•税法借鉴会计的可行方法和合理的思想内容，促进了自身的发展•税法的改进也加速了优良的会计实务的推广和使用，从而使得会计程序和概念得到修正与发展。二、所得税会计的产生与发展所得税会计和财务会计的逐步分离时期税法和会计两者密切联系，但由于各自的服务宗旨，工作目标和研究对象的差异，最终导致了二者停止相互仿效的不适用的方法，朝着各自的学科方向发展。税法与会计的主要差别是：•目标不同：课税/提供有助于决策的会计信息•依据不同：企业会计准则/税收法律、法规•核算基础不同：权责发生制/收付实现制和权责发生制混合计量二、所得税会计的产生与发展所得税会计的产生和发展时期•1994年6月颁布了《企业所得税会计处理的暂行规定》由此我国产生了所得税会计，其核心内容是研究如何处理会计利润和纳税所得之间的差异。•2006年2月颁布了《企业会计准则第18号——所得税》所得税会计从资产负债表出发，通过比较账面价值与计税基础，确定相应的递延所得税资产或负债，并在此基础上确定每一会计期间的所得税费用。11（一）应付税款法•应付税款法是将本期税前会计利润与应税所得之间的差额对所得税的影响数额,在当期确认所得税费用，计入本期损益,而不递延到以后各期。•这种方法下，本期所得税费用等于本期应交的所得税，时间性差异产生的影响所得税的金额不在会计报表中反映为一项资产或负债，仅在会计报表附注中说明其影响的程度。•将所有差异造成的对所得税的影响金额直接计入当期损益，确认为所得税费用，不递延。三、所得税会计核算方法的沿革12（二）以利润表为基础的纳税影响会计法•纳税影响会计法是将本期税前会计利润与纳税所得之间的时间性差异造成的影响纳税的金额，递延和分配到以后各期。即将本期产生的时间性差异对所得税的影响，采取跨期分摊的办法。•将时间性差异造成的对所得税的影响金额，递延到以后各期。13（三）资产负债表债务法（多数国家采用）•资产负债观认为，企业的收益是企业期末净资产比期初净资产的净增加额。•收益=（期末资产—期末负债）—（期初资产—期初负债）•债务法是将本期由于时间性差异产生的影响所得税的金额，递延和分配到以后各期，并同时转回已确认的时间性差异的所得税影响金额。•资产负债表债务法•基于资产负债表观。•确认和计量递延所得税资产和递延所得税负债。•贯彻了资产、负债等会计要素的界定•体现了权责发生制原则——交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内确认。14（一）所得税会计的核算程序确定资产和负债的账面价值确定资产和负债的计税基础确定暂时性差异计算递延所得税资产（或负债）的确认额或转回额计算当期应交所得税确定所得税费用注意账面价值与账面余额的区别（账面价值=账面余额－备抵）关键步骤。难点、重点按税法规定算出来的依据期末与期初的差额计算四、所得税会计的核算程序所得税会计核算的终极目的15（二）所得税会计的核算框架图资产负债和股东权益……存货……固定资产……递延所得税资产（账面≠计税）……应交税费(所得税)……递延所得税负债……合计合计项目金额……………………三、利润总额减：所得税费用四、净利润资产负债表利润表①②③上图中：1.在利润表中计算出利润总额后（会计利润），加减纳税调整事项，计算出应纳税所得额，再按适用税率，计算应纳所得税，填入资产负债表；2.比较账面价值与计税基础，确定递延所得税资产（负债）；3.根据以上两项确定利润表中所得税费用。16设：库存商品∑30∑100借：资产减值损失30贷：存货跌价准备30期末，存货（库存商品）账面价值70（100－30），商品成本则是100，计提的准备对损益（主营业务成本）的计算产生了影响，即对所得税的计算产生了影响。税法规定，计提的准备不允许在所得税前扣除，计算所得税的依据是商品的成本100.会计处理与税法处理在此产生差异。售出后：借：主营业务成本70存货跌价准备30贷：库存商品100第二节资产、负债的计税基础与暂时性差异存货跌价准备17（一）资产的计税基础•指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支而不需要缴税的金额。•资产的计税基础＝未来可税前列支的金额•初始确认时，资产的计税基础一般为取得时的成本•某项资产的计税基础＝该项资产成本－以前期间已税前列支的金额例1：见P71页一、资产、负债的计税基础18例：某公司2006年12月1日购入一项设备，原价为1000万元，使用年限为10年，会计上采用直线法计提折旧，净残值为0(同税法净残值)。税收规定允许此类固定资产采用双倍余额递减法计提的折旧可予税前扣除。2008年末企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。2008年末该项设备的计税基础是（）（2009.1）A.800万元B.720万元C.640万元D.560万元19解析：按税法规定，计提的减值准备不允许税前扣除，2007年折旧额为1000×20%=2002008年的折旧为（1000－200）×20%=1602008年末的计税基础=1000－200－160=640（万元）20（二）负债的计税基础•指负债的账面价值减去该项负债在未来期间可予税前列支的金额。•负债的计税基础=账面价值－未来可税前列支的金额•如果将来不允许抵扣，则计税基础等于账面价值，说明对将来纳税没有影响；如果将来允许抵扣，设发生100万元，允许抵扣100万元，则等式右边为0，即计税基础等于0，负债的计税基础与账面价值有差异，说明对将来的纳税有影响。•一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算•差异主要是因自费用中提取的负债，负债在形成时计入费用，主要是预计负债。影响损益21（一）暂时性差异的概念暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。（二）暂时性差异的分类可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异。二、暂时性差异221.可抵扣暂时性差异在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额和应交所得税。在可抵扣暂时性差异产生当期，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。产生原因：（1）资产的账面价值小于其计税基础（2）负债的账面价值大于其计税基础232.应纳税暂时性差异在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税。在应纳税暂时性差异产生当期，应确认相关的递延所得税负债。产生原因：（1）资产的账面价值大于其计税基础（2）负债的账面价值小于其计税基础24暂时性差异•资产或负债账面价值与计税基础之间的差额。•分为可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异。对应关系：（需要识记）•资产账面价值计税基础•负债账面价值计税基础递延所得税资产•资产账面价值计税基础•负债账面价值计税基础递延所得税负债可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异25（三）资产、负债项目产生的暂时性差异1.资产项目产生的暂时性差异•资产账面价值与计税基础可能存在差异的情况•固定资产•无形资产•交易性金融资产•可供出售金融资产•长期股权投资•投资性房地产•其他计提减值准备的资产26（1）固定资产产生的暂时性差异固定资产账面价值与计税基础的确定•会计•账面价值＝实际成本－会计累计折旧－减值准备•税收•计税基础＝实际成本－按税法规定的累计折旧初始计量价值税法认可，账面价值按历史成本计量，此时，账面价值等于计税基础。在持有期间，减值准备税法不认可，折旧的计算可能不同。产生差异的原因•折旧方法•折旧年限•资产减值准备27例：企业于2008年12月20日取得的某项固定资产，原价为300万元，使用年限为10年，会计上采用直线法计提折旧，净残值为零。假定税法规定，类似固定资产应采用双倍余额递减法计提折旧，净残值为零。2010年12月31日，企业估计该项资产的可收回金额为220万元。则：2010年12月31日，该固定资产暂时性差异计算如下：账面价值=300－30×2－20（减值准备）=220万元计税基础=300－300×20%－240×20%=192万元暂时性差异=220－192=28（万元）——资产的账面价值大于其计税基础，该差异为应纳税暂时性差异。若：企业会计核算采用的是双倍余额递减法，而税法要求的是直线法，则：账面价值=300－300×20%－240×20%－20=172计税基础=300－30×2=240暂时性差异=172－240=-68（万元）——资产的账面价值小于其计税基础，该差异为可抵扣暂时性差异。28固定资产账面价值220＞固定资产的计税基础192形成暂时性差异（因会计折旧＜税法折旧）对本期纳税的影响会计利润＞应税所得应纳税暂时性差异未来须因此多纳税确认为递延所得税负债会计利润＜应税所得对未来纳税的影响本期会计利润大于应税所得，但缴纳的所得税是按应税所得计算，本期少纳税，但折旧总额是相等的，现在少缴税，将来就会多缴税，将来企业的利益要多流出，是一种负债。本期因此少纳税29及时练习：•某项环保设备，原价为1000万元，使用年限为10年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为0。计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。试确定其暂时性差异。30解析：•账面价值＝1000－100－100－80＝720万元•计税基础＝1000－200－160＝640万元•应纳税暂时性差异=720—640=80万元•若：设所得税税率为25%，则递延所得税负债是多少？•=80×25%=20万元31（2）无形资产产生的暂时性差异在确认无形资产暂时性差异时要注意几点：•无形资产的取得方式（外购还是内部研发）•使用寿命能不能确定（决定了无形资产的摊销）•有没有计提减值准备•除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时，其入账价值等于税法