(李传喜《税务稽查》)第三章税务稽查调查取证(实施)

《税务稽查》李传喜等主编经济科学出版社2011年版第三章税务稽查调查取证（实施）【教学目的与要求】通过本章学习，要求学生掌握税务稽查实施的相关程序和手续规定，熟悉税务稽查执法的权力和法律限制，掌握税务稽查调查取证的主要方式、基本步骤和内容，了解税务稽查实施的终结事项，熟悉税收专项检查、涉税案件协查、增值税专用发票（含抵扣凭证）检查与协查的相关知识。【本章导入】税务稽查程序和手续要合法某市地税局接到群众举报，称该市某酒家有偷税行为。为获取证据，该地税局派税务人员王某等四人扮作食客，到该酒家就餐。餐后索要发票，服务人员给开具了一张商业零售发票，且将饭菜写成了烟酒，当税务人员问是否可以打折时，对方称如果要白条，就可以打折。第二天，王某等四人又来到该酒家，称我们是市地税局的，有人举报你们酒家有偷税行为，并出示税务检查证，依法对酒家进行税务检查。检查中，该酒家老板不予配合。检查人员出示了前一天的就餐发票，同时当着老板的面打开吧台抽屉，从中搜出大量该酒家的自制收据和数本商业零售发票。经核实，该酒家擅自印制收据并非法使用商业零售发票，偷逃营业税等地方税收58856．74元，根据《税收征管法》及其有关规定，依法作出如下处理：补税58856．74元，并处所偷税款1倍的罚款，对违反发票管理行为处以9000元的罚款。翌日，该市地税局向该酒家下达了《税务违章处罚通知书》。该酒家不服，遂向当地人民法院提起行政诉讼。请分析：1.税务机关的检查行为是否合法？2.行政处罚是否有效；3.行政处罚是否符合法律形式？【分析】：1、检查行为不合法。根据《税收征管法》第54条规定，税务机关具有以下六项税务检查职权：即账簿资料检查权、商品货物检查权、寄运货物单证检查权、责成提供纳税资料权、查核储蓄存款账户权和询问权。税务机关实施税务检查只能行使该六项法定职权，否则，就属违法。本案中税务机关采取的是暗访的方法，并强制性打开当事人抽屉，从中搜出大量的自制收据和数本商业零售发票。这实际是侦查和变相的搜查行为。税务机关作为税务行政管理机关实施该行为，于法无据。根据最高人民法院《关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第30条第（二）项规定，被告严重违反法定程序收集的证据不能作为认定被诉具体行政行为的合法根据，即是说行政机关根据72《税务稽查》李传喜等主编经济科学出版社2011年版未依法定程序取得的证据所作出的处理、处罚决定等具体行政行为是不合法具体行政行为，在行政诉讼中属于应予撤销的具体行政行为。2、行政处罚决定无效。根据《行政处罚法》第31条、第42条第一款第（一）项规定，行政机关在作出行政处罚决定之前，应当告知当事人作出行政处罚决定的事实、理由及依据，并告知当事人依法享有的权利；行政机关作出较大数额罚款时，还应当告知当事人有要求举行听证的权利。国家税务总局《税务行政处罚听证程序实施办法（试行）》第3条明确规定：税务机关对公民作出二千元以上罚款、对法人或者其他组织作出一万元以上罚款的行政处罚之前，应当告知当事人有要求举行听证的权利。本案中，税务机关对当事人罚款达5万元以上，显然应当下达《税务行政处罚事项告知书》。该市地税局在实施税务检查后，翌日即下达处罚决定，显然违反了上述法定程序。根据《行政处罚法》第41条规定：其行政处罚决定不能成立。3、税务行政处罚不符合法定形式。《行政处罚法》第39条规定，行政机关作出行政处罚决定，应当制作行政处罚决定书。本案税务机关下达的是《税务违章处罚通知书》。显然不是法定文书，不符合法定处罚形式。税务稽查调查取证（通常称税务检查（实施））是指税务机关依照法定程序和权限，对税务稽查对象进行调查并提出处理意见的过程。第一节税务稽查的方式和时限一、稽查实施的主要方式税务机关可根据法定权限、程序和实际工作的需要，在税务稽查实施时采用调账检查、实地检查和跨辖区检查等方式进行：（一）调账检查调账检查是指税务机关按照法定的程序和手续，调取稽查对象账簿、凭证、报表及有关资料到税务机关实施税务稽查。对采用电子信息系统进行管理和核算的被查对象，调账检查包括对其电子信息系统进行直接检查，或者提取、复制电子数据进行检查。调账检查的目的是通过审查稽查对象会计核算和税收核算的正确性和规范性，查找税收违法的线索。在实施税务稽查时，需要将稽查对象的账簿资料（包括账外与纳税有关的账簿资料）调回税务机关实施检查的，应按规定办理调账手续，并在规定的时间内73《税务稽查》李传喜等主编经济科学出版社2011年版完整归还。调取和归还账簿资料时，稽查人员和稽查对象的经办人员应当场清点账簿资料的种类及数量，并当场签名。调账检查是对纳税人送交的会计核算、纳税申报资料和其他与申报纳税有关的资料实施案头审计。实施账务检查一般可分为三个层次五个步骤：三个层次为会计账簿、凭证和报表；五个步骤为会计报表的审核、纳税申报表的审核、有关计税依据账户的审核、与计税依据相关且可能隐匿计税依据账户的审核、会计账户与相关的会计凭证的比对审核。在实施账务检查时，要注重对会计核算合法性、真实性和正确性的审核，注重会计账簿与会计报表之间、会计账簿与会计凭证之间、总分类账簿与明细分类账簿之间、会计凭证与会计凭证之间逻辑关系的分析，查找隐藏在会计资料中的蛛丝马迹，查找违法嫌疑和线索。对发现的违法嫌疑和有关线索，应依法开展调查取证工作。（二）实地检查实地检查是指稽查人员根据选案确定的稽查对象和稽查实施计划，到纳税人、扣缴义务人的生产经营场所和货物存放地对其账簿、报表、凭证及生产经营等情况实施的税务检查。实地检查实施前，稽查实施部门要认真分析案情，根据所掌握的有关线索，结合被查纳税人的实际情况，认真分析在实地检查时可能会发生的问题，合理地安排检查力量，落实人员分工，拟定应急预案。实施实地检查也是查获纳税人账外核算资料等直接证据的主要途径和方法之一。场地检查的内容主要包括：一是检查商品、货物或其他财产是否与账证相符；二是检查账簿、凭证等会计资料档案的设置、保存情况，特别是原始凭证的保存情况；三是检查当事人计算机及其服务器的配置和贮存的数据信息情况；四是检查当事人隐藏的账外证据资料，获取涉税违法的直接证据。因此，在实施实地检查时，要按照预定的稽查方案，密切注意被查单位有关人员的动向，控制检查现场，当发现有异常情况时，要及时采取有效措施，尽可能地获取当事人的各类涉税证据资料。实地稽查实施完毕后，稽查人员根据实地检查的实施情况、发现的有关问题和查获的有关证据资料，可以制作《现场检查记录》（见表3-1），分项予以列明，并由被查单位经办人员在《现场检查记录》上签名并押印。在现场查获重要证据资料或无法移动的物证时，可照相或摄像存档备查。现场检查记录主要包括现场查获资料的名称、数量、现场查获资料的存放处、现场查获资料的保管人姓名等内容。表3-174现场检查记录检查时间检查机关检查人员被查单位法定代表人检查现场名称现场座落地址现场检查记录：……检查机关记录人：被查单位经办人：在场人：《税务稽查》李传喜等主编经济科学出版社2011年版（三）跨辖区检查在税务稽查实施过程中，需要跨管辖区调查取证的，可以采用委托协查和异地调查的方法进行：1.委托协查对需要委托外地税务机关等有关单位协助调查的，由实施税务稽查的稽查局制作《关于案件的协查要求》（以下简称《协查要求》），注明委托协查的事由及要求。《协查要求》一式贰份，一份由发函单位留存备案，一份寄往受托方税务机关。受托方税务机关接到《协查要求》后，应按照委托方税务机关的要求，及时予以核查、回复。委托调查回复后，发函单位应及时登记注销，归入该案案卷，并对回复的情况作进一步的核实。对涉及发票以外案件的协查，可参照本章第六节“三、稽查协作”的要求办理。2.异地调查对需要实施异地调查取证的，由实施税务稽查的稽查局直接派员前往，在当地主管税务机关等有关单位的协助配合下，开展调查取证工作。当地主管税务机关对其他税务机关进行的异地调查，应给予支持和配合。二、稽查实施的时限与延期审批税务稽查实施时限是指税务稽查实施部门完成涉税案件查处任务的时间限制。税务稽查实施的时限应根据涉税案件的不同类别、税务稽查实施的不同内容和要求等具体情况确定。《税务稽查工作规程》规定，检查应当自实施检查之日起60日内完成；确需延长检查75《税务稽查》李传喜等主编经济科学出版社2011年版时间的，应当经稽查局局长批准。检查结束，税务稽查人员应当认真整理检查资料，归集相关证据，计算补退税款，分析检查结果，提出处理意见，制作《税务稽查报告》，并在5个工作日内将《税务稽查报告》、《税务稽查工作底稿》及相关证据材料移交给审理部门审理，并办理交接手续。稽查人员必须在要求的时限内完成税务稽查任务。如遇案情复杂或稽查实施工作量过大或当事人、直接责任人外出等特殊情况，无法在规定期限内完成稽查实施任务的，稽查人员应及时填写《税务稽查实施延期审批表》（见表3-2），报经稽查局负责人批准后予以延期。表3-276《税务稽查》李传喜等主编经济科学出版社2011年版税务局稽查局税务稽查实施延期审批表（申请第次延期）案件名称案件编号纳税人纳税人识别号案件来源案件性质下达任务日期年月日规定完成日期年月日申请延期日期年月日申请延期理由承办人：年月日科长审核意见年月日局长批示年月日第二节税务稽查的步骤和内容税务稽查是一种严格的行政执法行为，必须按照法定的权限和规定的程序进行。一、税务稽查实施前的准备工作77《税务稽查》李传喜等主编经济科学出版社2011年版税务稽查实施涉及到纳税人的整个生产经营活动，关系到税收法律法规的具体贯彻实施，做好税务稽查实施的准备工作，是保证税务稽查实施工作顺利、有效开展的基础和必要条件。税务稽查实施准备阶段的工作主要包括：（一）落实任务税务稽查实施部门接到税务稽查任务后，应及时指定两名或两名以上稽查人员具体负责税务稽查的实施工作。（二）学习政策稽查人员在实施检查前，要针对稽查对象的具体情况，有目的地学习、熟悉有关的税收法律法规的规定，熟悉、掌握会计核算方法及有关的财务会计制度，提高政策业务水平，为提高稽查实施的工作质量，顺利实施税务稽查工作打好基础。（三）收集资料在税务稽查实施之前，收集、整理纳税人的财务会计报表、纳税申报表、纳税记录、纳税凭证等纳税资料，了解纳税人履行纳税义务的情况，做到心中有数，并从纳税资料中查找涉税违法问题和线索，以便有重点地开展税务稽查实施。（四）分析情况在税务稽查实施前，稽查人员应调阅有关资料，通过对资料的分析，为确定税务稽查的重点和拟定税务稽查方案作好充分的准备。1．分析财务会计报表。对纳税人的财务会计报表的初步审查和分析，是实施税务稽查前的一项十分重要的准备工作。在下户检查前，稽查人员应对被检查对象的资产负债表、损益表和现金流量表等财务会计报表及各类附表进行认真的审查、验算、分析。通过初审分析，发现涉税违法线索，初步确定税务稽查实施的重点。2．分析检举资料。检举人检举纳税人税收违法行为的线索，可以为税务稽查实施提供重要的稽查目标和范围。实施稽查前，稽查人员应对检举内容的可信度和检查方向进行认真的研究分析，初步确定稽查实施的重点和范围，便于稽查实施工作的开展。（五）拟定实施方案税务稽查实施方案是指税务稽查实施部门通过案情分析，对税务稽查实施制定的行动计划。它是针对税务稽查个案具体制定的一种稽查计划形式。为了使税务稽查实施工作有明确的目标和合理的安排，有步骤、高效率、顺利地完成稽查任务，稽查人员在实施税务稽查前，应根据对稽查对象的情况分析，拟订比较简明、完整的税务稽查实施方案。税务稽查实施方案的主要内容一般包括以下几个方面：1．税务稽查实施的目的和要求2．税务稽查实施的范围和重点3．检查账证资料的所属期限78《税务稽查》李传喜等主编经济科学出版社2011年版4．税务稽查实施的具体方法和步骤5．稽查人员的分工6．稽查实施时间的安排7．稽查实施过程中预计出现问题的应急措施二、税务稽查实施及相关注意事项实施税务稽查时，必须有两名或两名以上稽查人员共同实施，并送达《税务检查通知书》（见表3-3）和出示税务检查证件，