1、税收制度总论

企业税务专题主讲：刘爱明注册会计师注册税务师2007·3中南大学商学院MBA课程1.中国注册会计师协会编：《税法》，北京：中国财政经济出版社，2005.2.国家税务总局注册税务师管理中心编：《税法Ⅰ》，《税法Ⅱ》北京：中国税务出版社，2005.3.贺志东.《纳税筹划》.北京：机械工业出版社，2004（第1版）4.《最新合理避税案例及操作要点分析》北京：企业管理出版社，2005.5.盖地.《税务会计与纳税筹划》.大连：东北财经大学出版社，2001.参考书目1.因课时有限，只能有选择性的讲一些重要、常见的税种；2.教材只对主要的、通用的税收规则进行讲解，对具体行业的一些细节性的问题，应结合工作岗位需要学习掌握。3.税法在不断的进行更新、调整，请大家登陆国家税务总局网站（）,点击“网送税法”栏目，即可免费获得最新税务资料。4.课程考试方式为开卷笔试，题型包括单选、判断、计算和案例分析题。5.欢迎交流学习、工作过程中碰的疑问，可发送到以下邮箱：[e-mail],也可通过电话[phone]或者13077319158交流。关于本课程⑴（国家税务总局网站）⑵（上海市财税局网站）⑶（长沙市高开区网站）⑷（中国税收筹划网）⑸（纳税筹划网）⑹（中国税网）几个常用税务网站第一章税收制度概论第二章增值税第三章消费税第五章资源税第四章营业税第六章关税第七章企业所得税目录第八章外商投资企业和外国企业所得税第九章个人所得税第十章印花税第十一章土地增值税第十二章房产税、契税和车船使用税第十三章其他各税第十四章我国税收制度改革及展望目录第一章税收制度概论税收体系流转课税所得课税财产课税税收的概念税收是国家为了满足社会公共需要，以国家为主体，按照法律预先规定的标准，强制无偿地参与社会产品分配以取得财政收入的一种形式。税收的特征强制性无偿性固定性引言税收存在的必要性国家提供社会公共物品以满足社会公共需要，决定了税收必然存在保护国家安全、维护司法公正、弥补市场缺陷保护“不能对自己负责”的社会成员。私人物品的供给以及私人需要的满足可以通过市场法则来实现。公共物品生产是有成本费用的，通过市场法则私人不愿意提供公共物品。只能运作非市场方式，由掌握社会公共权力的国家（现实中的政府）来提供这些物品，并主要通过征税来筹集所需的资金国家执行社会经济政策也需要税收调节收入分配，促进经济稳定发展引言引言税制的内容法律角度经济角度税制指税收调节体系的构成，即一个国家的税收体系主要由哪些税种构成，以哪个或哪些税种作为主要税收，哪些税种作为辅助税收，以及它们的调节方向如何等。政治角度：税收管理体制本章主要讨论从经济角度理解的税制。1.税收体系1.1税收体系的构成1.2税收分类1.3税制结构设计1.1税收体系的构成为了分析不同税种对经济的影响，同时为了更清楚地理解政府在税制结构设计方面所体现的调节经济的意图，一般按征税对象在货币资金流动过程中的不同地位，将税收区分为货币资金运动过程中的课税和财产持有及转让的课税两大体系。前者相当于对国民收入的流量征税，后者相当于对国民收入的存量征税。各国一般将绝大部分的税收课征于国民收入的流量上。为此，需要结合国民经济的循环运动进行考察。国民经济的运作是一个周而复始、不断循环的过程，如图1-1。假定经济中只有居民和企业两个部门，即“两部门经济”。该经济存在着两种方向相反的循环运动：一是产品和要素的实物流动，二是收入和支出的货币流动。税收在货币资金流动中选择并确定一些课税点或课税环节征收。因课税点的位置不同，形成不同的税种。1.1税收体系的构成图1-1货币流动与课税点资本市场资本品市场消费品市场企业生产要素市场居民居民收入股息未分配利润工资利润和利息社会保险税剩余部分折旧企业储蓄各项支付企业产品和服务的销售收入企业销售收入企业资本品的销售收入投资支出居民储蓄居民消费③②⑯⑮⑭⑬①⑪⑫⑩⑨⑤④⑦⑧⑥货币流动与课税点①是对居民收入的课税点，如个人所得税；②是对消费支出的课税点，如消费税；④是对零售营业收入的课税，如零售营业税或消费型增值税⑦是对企业销售收入的课税点，如货物税；⑩是对企业扣除折旧后的净营业收入的课税点，如所得型增值税；⑪是对工资支付额的课税点，如雇主承担的社会保险税；⑫是对利润的课税点，如公司所得税；⑬和⑭是对居民工资收入和股息收入的课税，如个人所得税和雇员承担的社会保险税；⑮是对企业留存利润的课税点，如企业留存利润税。货币流动与课税点由于财产是以往年度的存量部分，并非当年国民收入的货币资金流动，因此没有在图1-1中反映出来。财产总是有归属的，它们或属于居民，或属于企业。由此可以确定是对财产的归属者课税，还是对财产的转让行为课税。前者如对居民或企业拥有的各种财产课征的财产税，后者如对财产的遗留、继承或馈赠行为课征的遗产税、继承税、赠与税等。货币流动与课税点课税对象课税对象又称征税对象，是征税的客体，表明对什么征税，是征税的标的物。与课税对象有关的概念主要有：1.税目：是课税对象的具体项目，反映具体的征税范围，代表征税的广度。设置税目的方法有列举法和概括法两种2.计税依据：是税收制度中规定的计算应纳税额的根据，在理论上也称为税基。表现形态一般有两种：一种是价值形态，，另一种是实物形态，税制要素纳税人又称纳税义务人，是税法中规定的直接负有纳税义务的单位和个人，是纳税的主体。纳税人可以是自然人，也可以是法人。相关概念有：1.负税人：是指最终负担税款的单位和个人。纳税人缴纳税款，但并不一定就是负税人。2.代扣代缴义务人：也称扣缴义务人，是指义务从所持有的纳税人收入中扣除应纳税款并代为缴纳的企业、单位或个人。3.代征人:是指受税务机关委托代征税款的单位和人员。税制要素税率税率是应纳税额与课税对象之间的数量关系或比例，是计算税额的尺度。是税收制度的核心要素1.按税率的表现形式分类⑴．比例税率⑵．累进税率⑶．定额税率⒉按税率与税收负担的关系分类⑴名义税率就是税法上规定的税率。⑵实际税率就是纳税人缴纳的税额占其全部收入额的比重。税制要素纳税环节纳税环节是指对处于不断运动之中的课税对象，税法规定应该缴纳税款的环节。一般来说，流转税既可以实行“单环节课征制”，也可以实行“多环节课征制”，其他各种课税则通常都属于“单环节课征制”。税制要素纳税期限纳税期限是指纳税人在发生纳税义务后，应缴纳税款的期限。与纳税期限有关的概念有纳税义务发生时间、纳税申报期等。纳税地点指纳税人在发生纳税义务后，缴纳税款的地点。税制要素税收减免税收减免是对某些纳税人和课税对象给予鼓励和照顾而减免税收负担的制度。实施减免税的具体形式主要包括减税、免税、起征点和免征额。税收加征是国家对某些纳税人和课税对象予以加重税收负担的制度。它在体现财政收入原则和量能负担原则的同时，往往还有“寓禁于征”或限制某些过高收入的目的。主要包括地方附加和加成征收两种形式。税制要素按征税对象的不同所得课税也称收益课税，指对纳税人的所得额或收益额进行课税。流转课税也称商品课税，指对商品或劳务交易中的流转额或增值额进行课税。财产课税指对纳税人的财产按数量或价值进行课税。1.2税收分类按征税对象区分的三类税收的税种组成所得课税包括个人所得税、公司所得税、社会保险税、资本利得税、超额利润税、战时利得税、房地产收益税等。流转课税包括增值税、营业税、消费税、关税等。财产课税包括一般财产税、个别财产税、遗产税、继承税、赠与税、净值税、资本税、土地税、房地产税等1.2税收分类以课税的主客体为标准对人税着眼于人，根据人的纳税能力课税。它的古老形式是人头税，按人征收，同等纳税；现代形式则是各国普遍征收的所得税。对物税着眼于物，根据经济活动如商品买卖或持有财产等课税。它不重交易者或所有者的特性，而重物本身。从公平角度看，所有税种（包括对物税）的承担者都只能是人，对物税不如直接按个人纳税能力课征的对人税。1.2税收分类以税负是否容易转嫁为标准直接税税负不易转嫁、直接由纳税人承担的税种是直接税。如个人所得税、财产税等。间接税税负比较容易转嫁的税种为间接税。主要包括对商品或劳务的交易课征的税种，如增值税、营业税、消费税、关税等。1.2税收分类按课税权归属的不同中央税凡由中央政府征收、收入归中央政府支配的税种为中央税。地方税凡由地方政府征收、收入归地方政府支配的税种为地方税。1.2税收分类单一税制和复合税制单一税制是由一种税构成的税收制度。复合税制是由多种税种构成的税收制度。在实践中，单一税制始终没有付诸实现。通常所说的税制实际上都是复合税制。由于历史进程和发展阶段的差异，各国的主体税种各不相同。在古代，各国多以土地征税为主构成税收体系；二战以前，西方国家多以消费税等流转税为主体税种；二战以后，美英日等国逐渐变成以所得税为主体税，法国则以增值税为主体税种。1.3税制结构设计税收法定原则税收要素法定。（授权立法问题）税收要求确定。（避免漏洞或歧义）征税程序法定。（征税机关）1.3税制结构设计税收公平与税收效率税收公平是指不同纳税人之间税收负担程度相比较，条件相同的纳税人纳相同的税，条件不同的纳税人纳不同的税，使税负合理。税收公平原则包含税收的横向公平和税收的纵向公平。衡量公平的标准是受益原则和负担能力原则。其基础有所得、财产和消费。要求国家征税要有利于资源的有效配置和经济机制的有效运行，提高税务行政管理的效率。包括税收的经济效率和税收的行政效率。1.3税制结构设计税制结构设计要解决好的三个问题税种配置税源选择税率安排1.3税制结构设计税种配置税收体系总要以某一种或几种税种为主导，这种居于主导地位的税种就构成税制结构中的主体税种。主体税种的选择是合理配置税种的关键。在主体税种的选择上，出于优化资源配置效率的考虑，经济学家一般推崇所得课税。1.3税制结构设计选择所得税为主体税种的主要原因所得税给纳税人带来的额外负担，即对经济效率的损害程度较商品税为轻，因为所得税不改变商品的相对价格，对消费者的选择和资源配置的干扰相对较小。所得税是一种直接税，一般无法像商品税那样可以通过价格调整转嫁税负，因此，政府可以比较有针对性地利用其调节收入分配。所得税作为宏观经济的内在稳定器之一，能较好地起到稳定经济的作用。1.3税制结构设计西方国家的税制结构大多以所得税为主体税种。如美国1999年联邦税收中，个人所得税占48.1%、公司所得税占11.8%、社会保障税占33.5%、消费税占3.8%、其他税种占2.8%但对多数发展中国家来说，由于税收征管体系尚不健全，如果仅以所得税为主体税种，难以保证财政收入的充足和稳定，因此政府往往非常重视营业税、增值税等间接税的作用。如我国2004年全部税收收入中，增值税占48.95%、消费税占6.03%、营业税占13.39%、企业所得税占12.22%、外资企业所得税占3.63%、个人所得税占6.75%1.3税制结构设计税源选择税本、税源、税收之间的关系税本是税收来源的根本，税源是由税本产生的收益，税收来自于税源。有税本才有税源，有税源才有税收。税源的选择问题实际上研究的是如何保护税本，尽可能不使税收损及税本。能够作为税源的有工资、地租和利润。在财产中占有重要地位的生产性资本，属于税本的范畴，一般不宜作为征税对象；对于非生产性的私人财产，则可以进行课税。1.3税制结构设计税率安排税率水平的确定拉弗曲线美国经济学家拉弗（Laffer，1979）提出。其基本观点是：税率水平是有限度的。在一定限度内，税率提高，税收收入将增加，因为税源不会因税收的增加而等比例地减少；但当税率提高超过一定限度后，