第四讲收入、费用和利润核算及涉税处理_03

第三节利润及利润分配一、利润形成的核算二、利润分配的核算一、利润形成的核算（一）利润的构成利润，是指小企业在一定会计期间的经营成果。包括：营业利润、利润总额和净利润。营业利润＝营业收入－营业成本―营业税金及附加―销售费用－管理费用－财务费用＋投资收益（或减去投资损失）利润总额＝营业利润＋营业外收入－营业外支出净利润＝利润总额－所得税费用（二）营业外收支的核算1.营业外收入的核算营业外收入，是指小企业非日常生产经营活动形成的、应当计入当期损益、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的净流入。包括：非流动资产处置净收益、政府补助、捐赠收益、盘盈收益、汇兑收益、出租包装物和商品的租金收入、逾期未退包装物押金收益、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、违约金收益等。通常，小企业的营业外收入应当在实现时按照其实现金额计入当期损益。营业外收入固定资产清理待处理财产损益银行存款相关科目①非流动资产处置净收益②确认政府补助收入③确认捐赠收益④确认盘盈收益⑤确认汇兑收益⑥出租包装物和商品的租金收入⑦确实无法偿付的应付款项⑧已作坏账损失处理后又收回的应收款项⑨确认违约金收益本年利润期末结转提示（1）《小企业会计准则》中营业外收入的内容有所扩大，主要表现是：将原计入资本公积的政府补助、捐赠收益、确实无法支付的应付账款计入营业外收入；将原计入财务费用的汇兑收益计入营业外收入；将原调整坏账准备的已作坏账损失处理后又收回的应收款项计入营业外收入；将原冲减所得税的所得税退税以及未予规范的其他所有退税（不含出口退税），均计入营业外收入。提示（2）企业所得税法中的“转让财产收入”、“出租包装物和商品的租金收入”、“接受捐赠收入”和“其他收入”小企业进行会计处理时一般应确认为“营业外收入”，从对应纳税所得额的影响上来看没有差异；但应注意企业所得税法确认收入的时间与会计确认为“营业外收入”的时间是否一致，如果不一致会影响各期的应纳税所得额，仍应作纳税调整。比如企业所得税确认租金收入的时间与小企业会计准则确认租金收入的时间可能不一致。2.营业外支出的核算营业外支出包括：存货的盘亏、毁损、报废损失，非流动资产处置净损失，坏账损失，无法收回的长期债券投资损失，无法收回的长期股权投资损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失，税收滞纳金，罚金，罚款，被没收财物的损失，捐赠支出，赞助支出等。通常，小企业的营业外支出应当在发生时按照其发生额计入当期损益。指小企业非日常生产经营活动发生的、应当计入当期损益、会导致所有者权益减少、与向所有者分配利润无关的经济利益的净流出。营业外支出①确认存货的盘亏、毁损、报废损失，非流动资产处置净损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失生产性生物资产累计折旧累计摊销待处理财产损溢固定资产清理生产性生物资产无形资产②确认实际发生的坏账损失、长期债券投资损失、长期股权投资损失银行存款应收账款预付账款其他应收款长期债券投资长期股权投资按照可收回的金额按照其差额按账面余额③支付的税收滞纳金、罚金、罚款、被没收财物的损失、捐赠支出、赞助支出银行存款本年利润期末结转提示（1）《小企业会计准则》中营业外支出的内容有所扩大，主要表现是：将原计入管理费用的坏账损失计入营业外支出；将原未规范的无法收回的长期债券投资损失和无法收回的长期股权投资损失计入营业外支出；将原未规范的捐赠支出和赞助支出计入营业外支出。（2）属于营业外支出核算内容的损失和支出不一定能在税前扣除。《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号）第五条企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失，不得在税前扣除。对于企业发生的资产损失——对于企业发生的税收滞纳金，罚金，罚款，被没收财物的损失，捐赠支出，赞助支出——纳税人按照经济合同规定支付的违约金（包括银行罚息）、罚款和诉讼费准予在税前扣除。《中华人民共和国企业所得税法》第九条企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。第十条在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：……（三）税收滞纳金；（四）罚金、罚款和被没收财物的损失；（五）本法第九条规定以外的捐赠支出；（六）赞助支出；……（八）与取得收入无关的其他支出。（三）政府补助与小企业会计制度相比较政府补助属于新增内容。小企业是我国国民经济和社会发展的重要力量，中央高度重视支持小企业发展，先后于2003年～2009年颁布了促进中小企业发展的文件，提出了进一步扶持中小企业发展的综合性政策措施。其中，对中小企业的财政政策更多体现为财政资金支持。因此《小企业会计准则》专门规定了政府补助的会计处理。1.政府补助的概念政府补助，是指小企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不含政府作为小企业所有者投入的资本。主要有如下两大特征：（1）无偿性（2）直接取得资产注意：不涉及资产直接转移的经济支持不属于小企业会计准则规范的政府补助，比如，政府与小企业间的债务豁免，除税收返还外的税收优惠，直接减征、免征、抵免税额、加计扣除等。直接取得资产的增值税出口退税不属于政府补助。2.政府补助的形式政府对小企业的补助表现为政府向小企业转移资产，通常为货币性资产，也可能为非货币性资产。其形式主要有以下几种：（1）财政拨款是政府无偿拨付小企业的资金，通常在拨款时明确规定了资金用途。（2）财政贴息（3）税收返还是政府按照国家有关规定采取先征后返（退）、即征即退等办法向小企业返还的税款，属于以税收优惠形式给予的一种政府补助。注意两点：第二十六条企业所得税法第七条第（一）项所称财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。（1）政府补助中的财政拨款不同于税法中的财政拨款《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）（2）小企业会计准则中的“财政拨款、财政贴息和税收返还”基本对应于税法中的“财政性资金”一、财政性资金本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。《财政部国家税务总局关于财政性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）3.政府补助的分类小企业取得的政府补助，根据其政策效应划分为：与资产相关的政府补助和其他政府补助。与资产相关的政府补助，是指小企业取得的、用于购建或以其他方式形成非流动资产的政府补助。其他政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。4.政府补助的确认（1）小企业收到与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产的使用寿命内平均分配，计入营业外收入。（2）小企业收到的其他政府补助①用于补偿本企业以后期间的相关费用或亏损的，确认为递延收益，并在确认相关费用或发生亏损的期间，计入营业外收入；②用于补偿小企业已发生的相关费用或亏损的，直接计入营业外收入。小企业按照规定实行企业所得税、增值税、消费税、营业税等先征后返的，应当在实际收到返还的企业所得税、增值税（不含出口退税）、消费税、营业税时，计入营业外收入。5.政府补助的计量（1）政府补助为货币性资产的，应当按照收到的金额计量。（2）政府补助为非货币性资产的，政府提供了有关凭据的，应当按照凭据上标明的金额计量；政府没有提供有关凭据的，应当按照同类或类似资产的市场价格或评估价值计量。6.政府补助的会计处理（1）与资产相关的政府补助收到与资产相关的政府补助时：借：银行存款等贷：递延收益在相关资产的使用寿命内平均分配时：借：递延收益贷：营业外收入（2）其他政府补助①收到用于补偿小企业以后期间的相关费用或亏损的政府补助时，按收到的金额借：银行存款等贷：递延收益在发生相关费用或亏损的未来期间，应当按照应补偿的金额借：递延收益贷：营业外收入②收到用于补偿小企业已发生的相关费用或亏损的政府补助时，按收到的金额借：银行存款贷：营业外收入思考——1.小企业取得的政府补助征税不征税？2.怎样进行纳税调整？第一条企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。《财政部国家税务总局关于财政性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）根据《财政部国家税务总局关于财政性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）的规定，小企业取得的政府补助应在取得当年计入收入总额，征税企业所得税；但是，对小企业取得的符合规定的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知（财税[2011]70号）一、企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。二、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。纳税调整办法小企业取得的政府补助属于税法征税收入如果小企业在取得时计入了递延收益，在取得的当年应调整增加应纳税所得额，在以后各年作纳税调减处理。如果小企业取得时计入了营业外收入，不作纳税调整。小企业取得的政府补助属于税法不征税收入如果小企业在取得时计入了递延收益，在取得时不作纳税调整，在以后转作营业外收入时，作纳税调减处理。如果小企业取得时计入了营业外收入，应作纳税调减处理。ABC公司2×13年12月25日收到当地政府无偿划入的办公楼一幢，原账面价值为270000元，评估价值为600000元，产权过户手续已经办妥。则ABC公司应作如下会计处理：例题借：固定资产600000贷：递延收益600000假定上述固定资产的使用寿命为10年，不考虑残值，按直线法计提折旧，则每年计提折旧、分配递延收益时应作如下会计处理：借：管理费用60000贷：累计折旧60000借：递延收益60000贷：营业外收入60000【税务处理】ABC公司2×13年调整增加应纳税所得额600000元，以后每年分配递延收益时调整减少应纳税所得额60000元。（四）所得税的核算所得税核算主要有两种方法，应付税款法和纳税影响会计法，根据《小企业会计准则》规定，小企业应采用应付税款法核算所得税。1.应付税款法这种核算方法的特点是，本期所得税费用等于按照本期应税所得与适用的所得税税率计算的应交所得税，即本期所得税费用等于本期应交所得税。将本期税前会计利润与应税所得之间产生的差异均在当期确认所得税费用的会计处理方法。应付税款法在应付税款法下，本期应交所得税和本期所得税费用的计算可用如下公式表示：本期应纳税所得额＝本期利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额本期应交所得税＝本期应纳税所得额×适用所得税税率本期所得税费用＝本期应交所得税2.所得税会计处理“所得税费用”科目属于损益类科目，核算小企业当期发生的所得税费用。“应交税费——应交所得税”科目属于负债类科目，核算小企业按税法规定应缴纳的所得税。小企业计算出应交的企业所得税时：借：所得税费用贷：应交税费——应交所得税ABC公司2×13年实现的利润总额为1000000元，适用的所得税税率为25%。本年度收到国债利息收入10000元，发生赞助支出20000元；该公司固定资产折旧采用直线法