第十二章购货与付款循环审计

购货与付款循环审计第十二章本章框架第一节购货与付款循环概述第二节购货与付款循环内部控制及其测试第三节购货与付款循环的交易类别测试第四节应付账款审计第五节固定资产和累计折旧审计第六节投资性房地产审计第七节其他相关账户审计第一节购货与付款循环概述购货循环的内容是商品采购，以及由此引起的货款付出或债务形成等。该循环主要业务活动包括：请购商品和劳务；编制订购单；验收商品；储存已验收的商品存货；编制付款凭单；确认与记录负债等。循环所涉及的主要凭证和会计记录有：请购单；订购单；验收单；供应商（卖方）发票；付款凭单；付款凭证；转账凭证；应付账款明细账；库存现金日记账和银行存款日记账；供应商对账单等。第二节购货与付款循环内部控制及其测试本节主要解决两个问题：一、购货业务的内部控制要点及控制测试二、固定资产的内部控制和控制测试一、购货业务的内部控制要点及控制测试（一）购货与付款循环的主要业务活动及其内部控制要点1.了解仓库或其他需求部门编制请购单情况请购与审批岗位分离，根据请购单进行授权审批，每张请购单必须经过对这类支出预算负责的主管人员签字批准。2.了解采购部门编制订购单情况(与“完整性”认定有关)采购部门对经过批准的请购单发出订购单，询价后确定最佳供应商，但询价与确定供应商的职能要分离。3.了解验收部门编制验收单情况(与“存在”认定和“完整性”认定有关)（1）验收部门先比较所收商品与订购单上的要求是否相符，然后再盘点商品并检查商品有无损坏，验收部门验收后编制一式多联、预先顺序编号的验收单，验收单是支持资产或费用以及与采购有关的负债的“存在或发生”认定的重要凭证；（2）同时检查订购单的处理，以确定是否确实收到商品并已入账。4.了解仓储部门储存已验收的商品存货情况(与“存在”认定有关)储存岗位与验收岗位分离，限制无关人员接近储存的商品存货。5.了解应付凭单部门编制付款凭单情况(与“存在”、“完整性”以及“计价和分摊”认定有关)（1）确定供应商发票的内容与相关的验收单、订购单的一致性；（2）确定供应商发票计算的正确性；（3）编制有预先编号的付款凭单，并附上支持性凭证(如订购单、验收单和供应商发票等)；（4）独立检查付款凭单计算的正确性；（5）在付款凭单上填入应借记的资产或费用账户名称；（6）由被授权人员在凭单上签字，以示批准照付款凭单要求付款。6.了解会计部门确认与记录负债情况(与“存在”认定和“完整性”认定有关)在手工系统下，应将已批准的未付款凭单送达会计部门，据以编制有关记账凭证和登记有关账簿。会计主管应监督为采购交易而编制的记账凭证中账户分类的适当性；通过定期核对编制记账凭证的日期与凭单副联的日期，监督入账的及时性；定期独立检查应付账款总账余额与应付凭单部门未付款凭单档案中的总金额是否一致。7.了解会计部门付款情况(与“存在”、“完整性”和“计价和分摊”认定有关)通常由应付凭单部门负责确定未付凭单在到期日付款。企业有多种款项结算方式，以支票结算方式为例，编制和签署支票的有关控制包括：（1）独立检查已签发支票的总额与所处理的付款凭单的总额的一致性；（2）应由被授权的财务部门的人员负责签署支票；（3）被授权签署支票的人员应确定每张支票都附有一张已经适当批准的未付款凭单，并确定支票收款人姓名和金额与凭单内容的一致；7.了解会计部门付款情况(与“存在”、“完整性”和“计价和分摊”认定有关)（续）（4）支票一经签署就应在其凭单和支持性凭证上用加盖印戳或打洞等方式将其注销，以免重复付款；（5）支票签署人不应签发无记名甚至空白的支票；（6）支票应预先连续编号，保证支出支票存根的完整性和作废支票处理的恰当性；（7）应确保只有被授权的人员才能接近未经使用的空白支票。8.了解会计部门记录支出情况(与“存在”、“完整性”和“计价和分摊”认定有关)仍以支票结算方式为例，在手工系统下，会计部门应根据已签发的支票编制付款记账凭证，并据以登记银行存款日记账及其他相关账簿。以记录银行存款支出为例，有关控制包括：（1）会计主管应独立检查记入银行存款日记账和应付账款明细账的金额的一致性，以及与支票汇总记录的一致性；（2）通过定期比较银行存款日记账记录的日期与支票副本的日期，独立检查入账的及时性；（3）独立编制银行存款余额调节表。（二）控制测试1.记录对内部控制的了解2.测试控制制度与评价控制风险二、固定资产的内部控制和控制测试（一）固定资产的内部控制（1）固定资产的预算制度预算制度是固定资产内部控制中最重要的部分。通常，大中型企业应编制旨在预测与控制固定资产增减和合理运用资金的年度预算；小规模企业即使没有正规的预算，对固定资产的购建也要事先加以计划。（2）授权批准制度完善的授权批准制度包括：企业的资本性预算只有经过董事会等高层管理机构批准方可生效；所有固定资产的取得和处置均需经企业管理层的书面认可。（3）账簿记录制度除固定资产总账外，被审计单位还需设置固定资产明细分类账和固定资产登记卡，按固定资产类别、使用部门和每项固定资产进行明细分类核算。固定资产的增减变化均应有充分的原始凭证。（4）职责分工制度对固定资产的取得、记录、保管、使用、维修、处置等，均应明确划分责任，由专门部门和专人负责。（5）资本性支出和收益性支出的区分制度企业应制定区分资本性支出和收益性支出的书面标准。通常需明确资本性支出的范围和最低金额，凡不属于资本性支出的范围、金额低于下限的任何支出，均应列作费用并抵减当期收益。（6）固定资产的处置制度固定资产的处置，包括投资转出、报废、出售等，均要有一定的申请报批程序。（7）固定资产的定期盘点制度对固定资产的定期盘点，是验证账面各项固定资产是否真实存在、了解固定资产放置地点和使用状况以及发现是否存在未入账固定资产的必要手段。（8）固定资产的维护保养制度固定资产应有严密的维护保养制度，以防止其因各种自然和人为的因素而遭受损失，并应建立日常维护和定期检修制度，以延长其使用寿命。（二）固定资产控制测试1.了解固定资产的内部控制制度2.进行控制测试3.评价内部控制制度第三节购货与付款循环的交易类别测试本节主要解决两个问题：一、购货交易的交易类别测试二、付款交易的交易类别测试一、购货的交易类别测试1.注册会计师测试购货业务的真实性（存在）(1)复核采购明细账、总账及应付账款明细账，注意是否有大额或不正常的金额；(2)检查采购发票、验收单、订购单和请购单等原始凭证是否合理与真实；(3)追查存货的采购至存货永续盘存记录；(4)检查取得的固定资产(从明细账追查到原始凭证，追查到实物，即“逆查”，确认采购交易的高估问题)。2.注册会计师测试购货业务的完整性（完整性）(1)从验收单追查至采购明细账(“顺查”，查低估)；(2)从供应商发票追查至采购明细账(“顺查”，查低估)。3.测试登记入账的购货业务估价是否正确(准确性、计价和分摊)(1)将采购明细账中记录的交易同供应商发票、验收单和其他证明文件比较；(2)复算包括折扣和运费在内的供应商发票填写的准确性。4.测试购货交易的分类是否正确（分类）参照供应商发票，比较会计科目表上的分类。5.测试购货交易是否按正确的日期记录(截止)将验收单（日期）和供应商发票上的日期与采购明细账中的日期进行比较。6.测试购货交易是否被正确记入应付账款和存货等明细账中，并被正确汇总(准确性、计价和分摊)通过加计采购明细账，追查过入采购总账和应付账款、存货明细账的数额是否正确，用以测试过账和汇总的正确性。二、付款的交易类别测试与购货业务的交易类别测试一样，付款交易的交易类别测试范围在一定程度上取决于关键控制是否存在以及控制测试的结果。付款交易的一部分测试可与购货业务的测试一并执行，但付款交易的特殊性又决定了其另一部分测试仍需单独实施。第四节应付账款审计本节只要解决两个问题：一、应付账款的审计目标二、应付账款的实质性程序一、应付账款的审计目标二、应付账款的实质性程序（一）索取或编制应付账款试算表（二）核对应付账款账簿与相关凭证（三）实施应付账款的实质性分析程序(1)将期末应付账款余额与期初余额进行比较，分析波动原因；(2)分析长期挂账的应付账款，要求被审计单位做出解释，判断被审计单位是否缺乏偿债能力或利用应付账款隐瞒利润，并注意其是否可能无需支付。(3)计算应付账款与存货的比率，应付账款与流动负债的比率，并与以前年度相关比率对比分析，评价应付账款整体合理性；(4)分析存货和营业成本等项目的增减变动，判断应付账款增减变动的合理性。（四）函证应付账款(1)函证必要性①一般情况下，并不必须函证应付账款函证不能保证查出未记录的应付账款，况且注册会计师能够取得购货发票等外部凭证来证实应付账款的余额。②函证应付账款情形如果控制风险较高，某应付账款明细账户金额较大或被审计单位处于财务困难阶段，则应进行应付账款的函证。(2)函证对象①较大金额的债权人的账户；②资产负债表日金额很小、甚至为零，但为企业重要供货人的债权人（重要供货商）的账户。(3)函证方式最好采用积极函证方式，并具体说明应付金额。(4)函证控制同应收账款的函证一样，注册会计师必须对函证的过程(包括选取需要函证的账户、询证函的起草、寄发和收回)进行控制，要求债权人直接回函，并根据回函情况编制与分析函证结果汇总表，对未回函的，应考虑是否再次函证。(5)函证的替代程序如果存在未回函的重大项目，注册会计师应采用替代审计程序。比如，可以检查决算日后应付账款明细账及库存现金和银行存款日记账，核实其是否已支付，同时检查该笔债务的相关凭证资料，核实交易事项的真实性。（五）查找未入账的应付账款(1)检查被审计单位在资产负债表日是否存在有材料入库凭证但未收到采购发票的经济业务。(2)检查资产负债表日后收到的购货发票，关注购货发票的日期，确认其入账时间是否正确。(3)检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，确认其入账时间是否正确。（五）查找未入账的应付账款（续）(4)检查资产负债表日后若干天的付款事项，询问被审计单位内部或外部的知情人员，确定有无未及时入账的应付账款，检查相关记录或文件。(5)检查债务形成的相关原始凭证，查找有无未及时入账的应付账款期末余额的完整性。检查时，注册会计师还可以通过询问被审计单位的会计和采购人员，查阅资本预算、工作通知单和基建合同等来进行。（六）审查债权人对账报告单（七）验明应付账款在资产负债表上的披露是否恰当应付账款是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中做出恰当列报。（八）其他测试程序第五节固定资产和累计折旧审计本节只要解决两个问题：一、固定资产的审计二、累计折旧的审计一、固定资产的审计（一）固定资产的审计目标（二）固定资产的实质性程序1.获取或编制固定资产及累计折旧汇总表并比较相关的账户记录获取或编制固定资产分析表，复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符，结合累计折旧、固定资产减值准备科目与报表数核对是否相符。2.实质性分析程序(1)基于对被审计单位及其环境的了解，通过进行以下比较，并考虑有关数据间关系的影响，建立有关数据的期望值：①分类计算本期计提折旧额与固定资产原值的比率，并与上期比较②计算固定资产修理及维护费用占固定资产原值的比例，并进行本期各月、本期与以前各期的比较(2)确定可接受的差异额(3)将实际情况与期望值相比较，识别需要进一步调查的差异(4)如果其差额超过可接受的差异额，调查并获取充分的解释和恰当的佐证审计证据(例如：通过检查相关的凭证)(5)评估分析程序的测试结果3.检查固定资产的所有权或控制权对各类固定资产，获取、收集不同的证据以确定其是否归被审计单位所有：(1)对外购的机器设备等固定资产，审核采购发票、采购合同等(2)对于房地产类固定资产，查阅有关的合同、产权证明、财产税单、抵押借款的还款凭据、保险单等书面文件(3)对融资租入的固定资产，检查有关融资租赁合同(4)对汽车等运输设备，检查有关运营证件等(5)对受留置权限制的固定资产，结合有关负债项目进行检查4.检查本期固定资产的增加(1)询问管理层当年固定资产的增加情况