收入

十三：收入、费用和利润第1页共18页第十三章收入第一节销售商品收入的确认和计量一、销售商品收入的确认条件销售商品收入同时满足下列五个条件的，才能加以确认：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；（3）收入的金额能够可靠地计量；（4）相关的经济利益很可能流入企业；（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方强调企业会计人员在判断一项商品销售收入能否确认时，通常以商品是否已经发出，发票（所有权凭证）是否开出来作为判断依据。如，冰箱厂销售冰箱，增值税专用发票已经开出，货物也已发出，这种情况下通常就认为所有权已经转移可以确认销售收入。在实际工作以及传统的会计理念中，都以所有权凭证（发票）是否开出、货物是否发出作为是否确认收入的判断依据。而按照现行企业会计准则，通常情况下所有权凭证已经开出、商品已经交付时，可以认为商品的主要风险和主要报酬已经转移。这是对传统理念的认同。但需要特别强调的一点是，发票已开、实物已经交付并不能完全等于主要风险和报酬都已经转移。将所有权凭证的转移、实物的交付和主要风险、报酬已经转移之间的对应关系归纳如下：所有权凭证、实物交付以及风险和报酬转移三者之间的关系情况1：所有权凭证转移，实物已交付，风险和报酬转移。一般的商品销售方式。情况2：所有权凭证转移，实物未交付，风险和报酬转移。如交款提货方式销售商品。情况3：所有权凭证未转移，实物已交付，风险和报酬未转移。如委托代销方式销售商品。情况4：所有权凭证转移，实物已交付，风险和报酬未转移。如附退货条件且无法判断退货可能性的商品销售；销售商品需安装且安装属于销售合同重要组成部分，等等。(二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制注意：这里的“管理权”和“控制”都要强调对判断“所有权是否转移”有影响。如，甲公司将产品出售给乙公司，销售后甲公司仍对该商品具有实质性的控制，影响了所有权的转移，则就不能判断为符合条件（二），不能确认收入；但是如果继续管理权不影响所有权转移的判断，则可以判断为符合条件（二）。这里强调的是职业判断的问题。又如，一开发商将房子出售给业主，销售完毕之后，开发商的一个物业管理公司继续管理小区的物业。这种情况下，由于销售后产权证已经办理，不影响所有权转移的判断，所以开发商是可以确认收入的。又如，公司将开发的软件销售出去，要负责后续的维护，这都不影响所有权转移的判断。最典型的例子包括售后回购、售后回租等业务，不能确认收入。（三）收入的金额能够可靠地计量收入的金额能够可靠地计量，是指收入的金额能够合理地估计。收入的金额不能够合理十三：收入、费用和利润第2页共18页估计就无法确认收入。企业在销售商品时，商品销售价格通常已经确定。但是，由于销售商品过程中某些不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变动的情况。在这种情况下，新的商品销售价格未确定前通常不应确认销售商品收入。（四）相关的经济利益很可能（可能性大于50%小于等于95%）流入企业相关的经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即销售商品价款收回的可能性超过50%。（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量，是指与销售商品有关的已发生或将发生的成本能够合理地估计。如果相关的已发生或将发生的成本不能够合理地估计，企业不应确认收入，已收到的价款应确认为负债。上述五个条件必须同时满足才能够确认收入，任何一个条件不满足时都不能确认收入。二、销售商品收入一般业务的会计处理（一）正常情况的销售商品通常情况下，企业应按从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额。借：银行存款或者应收账款贷：主营业务收入应交税费――应交增值税（销项税额）同时结转相关的成本费用。【例13—12】甲公司向乙公司销售一批产品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为200000元，增值税税额为34000元，产品已经发出，款项尚未收到。该批产品成本为160000元。乙公司已将该批产品验收入库。假定不考虑其他因素。甲公司的账务处理如下：借：应收账款234000贷：主营业务收入200000应交税费—应交增值税（销）34000借：主营业务成本160000贷：库存商品160000【例】2007年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为1000000元，分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为780000元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为800000元。假定甲公司收取最后一笔货款时开出增值税专用发票，同时收取增值税税额170000元，不考虑其他因素。(二)销售不符合收入确认条件如果企业售出商品不符合销售商品收入确认的5个条件中的任何一条，均不应确认收入。为了单独反映已经发出但尚未确认销售收入的商品成本，企业应增设“发出商品”等科目。“发出商品”科目核算一般销售方式下，已经发出但尚未确认销售收入的商品成本。发出商品不符合收入确认条件时，如果销售该商品的纳税义务已经发生，比如已经开出十三：收入、费用和利润第3页共18页增值税专用发票，则应确认应交的增值税销项税额。借记“应收账款”等科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。如果纳税义务没有发生，则不需进行上述处理。例：A公司于2007年3月3日采用托收承付结算方式向B公司销售一批商品，开出的增值税专用发票频度明售价为100000元，增值税税额为17000元；该批商品成本为60000元。A公司在销售该批商品时已得知B公司资金流转发生暂时困难，但为了减少存货积压，同时也为了维持与B公司长期以来建立的商业关系，A公司仍将商品发出，并办妥托收手续。假定A公司销售该批商品的纳税义务已经发生。1）发出商品时：借：发出商品60000贷：库存商品60000同时，因A公司销售该批商品的纳税义务已经发生，应确认交的增值税销项税额：借：应收账款17000贷：应交税费——应交增值税（销项税额）17000（注：如果销售该批商品的纳税义务尚未发生，则不作这笔分录，待纳税义务发生时再作应交增值税的分录）假定2007年11月A公司得知B公司经营情况逐渐好转，B公司承诺近期付款，A公司应在B公司承诺付款时确认收入，会计分录如下：借：应收账款100000贷：主营业务收入100000同时结转成本：借：主营业务成本60000贷：发出商品60000假定A公司于2007年12月6日收到B公司支付的货款，应作如下会计分录：借：银行存款117000贷：应收账款117000（三）销售商品涉及商业折扣、现金折扣、销售折让的处理1.商业折扣：直接按照折扣后的金额做账，不需要考虑商业折扣金额的账务处理。2.现金折扣：是在销售商品收入金额确定的情况下，债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。通常折扣条件形式表示为“2/10，1/20，N/30”，表示10天内付款享受折扣2%，20天内付款折扣条件为1%，30天内付款无折扣。例题：假设公司销售商品价款100万元，增值税销项税额17万元，尚未收到款项。如果没有现金折扣，处理应是：借：应收账款117贷：主营业务收入100应交税费――应交增值税（销）17思考：假设现在有现金折扣条件2/10，购货方在10天内付款，那么账务处理应如何处理？理论上讲，有两种处理方法：十三：收入、费用和利润第4页共18页（1）总价法：即不考虑现金折扣，就按照发票金额进行账务处理，待收到款项发生现金折扣时将实际收到的款项和应收账款的差额计入财务费用。接上例，购货方如果在10天内付款，销售方处理应是：①若计算现金折扣时考虑增值税：借：银行存款114.66财务费用2.34（117×2%）贷：应收账款117②若计算现金折扣时不需考虑增值税：借：银行存款115财务费用2（100×2%）贷：应收账款117（2）净价法（了解）：即在销售时作分录就将现金折扣的金额扣除，按合同总价款扣除现金折扣后的净额计量收入。具体在计算现金折扣的金额时是否需要考虑增值税，要注意看题目中的具体条件要求。考试时题目中会明确计算现金折扣是否考虑增值税的问题。在我国会计实务中，采用的是总价法来核算。【例13—14】甲公司在2007年5月1日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为10000元，增值税税额为1700元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。假定计算现金折扣时不考虑增值税税额及其他因素。（1）5.1销售实现时，按销售总价确认收入借：应收账款11700贷：主营业务收入10000应交税费——应交增值税（销项税额）1700（2）如果乙公司在5月9日付清货款，则按销售总价10000元的2%享受现金折扣200元（10000×2%），实际付款11500元（11700－200）。借：银行存款11500财务费用200贷：应收账款11700（3）如果乙公司在5月18日付清货款，则按销售总价10000元的1%享受现金折扣100元（10000×1%），实际付款11600元（11700－100）。借：银行存款11600财务费用100贷：应收账款11700（4）如果乙公司在5月底才付清货款，则按全额付款。借：银行存款11700贷：应收账款11700【判断】（1）在我国，现金折扣在销售当时确认收入时不需要考虑现金折扣，待实际发生时再计入当期财务费用。（）（2）我国实务中，销售商品收入的确认在一开始就应将现金折扣扣除。（）答案：（1）正确；（2）错误3.销售折让：是企业由于售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。十三：收入、费用和利润第5页共18页销售折让往往发生在销售收入确认以后，这种情况下，应冲减当期收入。如果尚未确认销售收入，对方来函要求给予折让且销售方同意的，则销售方直接按照扣除折让后的价款确认收入即可。【例13—15】甲公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为80000元，增值税税额为13600元。乙公司在验收过程中发现商品质量不合格，要求在价格上给予5%的折让。假定甲公司已确认销售收入，款项尚未收到，发生的销售折让允许扣减当期增值税税额，不考虑其他因素。甲公司的账务处理如下：（1）销售实现时借：应收账款93600贷：主营业务收入80000应交税费—应交增值税（销）13600借：主营业务成本（题目未告知）贷：库存商品（题目未告知）（2）发生销售折让时借：主营业务收入4000应交税费——应交增值税（销项税额）680贷：应收账款4680注：只冲收入不冲成本（3）实际收到款项时借：银行存款88920贷：应收账款889204、销售退回的处理企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的销售退回，应分别不同情况进行会计处理：（1）尚未确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应将已记入“发出商品”科目的商品成本金额转入“库存商品”科目，借记“库存商品”科目，贷记“发出商品”科目。（2）已确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，除属于资产负债表日后事项外，一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本，如按规定允许扣减增值税额的，应同时冲减已确认的应交增值税销项税额。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额。例：甲公司2007年3月20日销售A商品一批，增值税专用发票上注明售价为350000元，增值税税额为59500元；该批商品成本为182000元。A商品于2007年3月20日发出，购货方于3月27日付款。甲公司对该项销售确认了销售收入。2007年9月15日，该批商品质量出现了严重问题，购货方将该批商品全部退回给甲公司，甲公司同意退货，于退货当日支付了退货款，并按规定向购货方开具了增值税专用发票（红字）。甲公司会计处理如下：（1）销售实现时：借：应收账款409500贷：主营业务收入35