收入筹划

收入筹划2008-08-21来源:中国会计网作者:参与讨论：会计社区【2011年会计职称考试课程报名中！】【会计实务操作班：出纳、报税、建表、会计电算化】销售收入是企业利润表中的重要项目，它不仅影响企业利润的形成，进而影响企业所得税的计算与缴纳，而且它还是计算确定企业增值税、营业税等税种的关键因素。（一）收入筹划的具体方法1.销售方式及收入结算方式的选择（1）企业销售方式税收筹划。企业在经营过程中，采用的销售方式是多种多样的。在这些不同的销售方式下，销售者取得的销售额的大小和时间是不同的，承担的税负也有较大的差异。因此，可以通过税收筹划，采用合理合法的手段降低企业当期销售额，减少应纳税额。（2）企业结算方式税收筹划。企业销售货物有多种结算方式，不同的结算方式其收入的确认时间有不同的标准。如我国《企业增值税法暂行条例》规定，企业采用现销方式，收到货款或是取得索取货款的凭据的当天确认销售收入；企业采用托收承付或是委托收款方式，发出货物并办妥托收手续的当天确认销售收入；企业采用的赊销和分期收款方式销售货物，按合同约定的收款日期的当天确认销售收入。因此，企业可根据企业产品销售策略选择适当的销售收入确认方式，尽量推迟确认销售收入，从而推延纳税义务发生时间。这样，通过销售结算方式的选择，控制收入确认的时间，可以合理归属所得年度，以达到减税或延缓纳税的目的。2.收入确认时点的控制与选择企业的生产经营活动与收入的取得密切相关，通过各种方法控制收入实现的条件，选择收入实现的时间。因此，在进行税收筹划时，企业应特别注意临近年终所发生的销售业务收入确认时点的筹划。企业可推迟销售收入的确认时间，例如，直接收款销货时，可通过推迟收款时间或推迟提货单的交付时间，把收入确认时点延至次年，获得延迟纳税的税收利益。3.劳务收入计算方法的选择长期合同工程的收益计算可采用完工百分比法和完成合同法，考虑税收因素的影响，采用完成合同法为佳。因为完成合同法在工程全部完工年度才报缴所得税，故可获得延缓纳税之利益；完成合同法可反映实际成本、费用和毛利，若采取完工百分比法，则易造成前盈后亏的现象；如果企业每年均无亏损，宜采用完成合同法，因该方法可享受延缓纳税及合并计算费用限额的利益。但企业若有前五年待弥补亏损，且开工前就已存在，则以采用完工百分比法为佳。（二）收入筹划的案例分析1.企业赊销方式筹划由于市场竞争的加剧，越来越多的企业为了在竞争中求发展，巩固并扩大产品的市场占有份额，通常采用产品赊销策略，并且在企业发出货物时即开出销货发票作销售入账。这样使得企业应收账款数额增多，为客户垫付了大量资金，负担了大笔的管理费用、坏账损失和机会成本，而且提前缴纳了大量的税款。（例1）有一家制药企业，为增值税一般纳税人。①经审计1999年产品销售收入1.8亿元；应收账款年初余额为0.2亿元，年末余额为1.4亿元；销售利润率12％，利润总额2160万元；企业所得税率33％，净利润1447万元；②企业平均每月发生的可抵扣增值税进项税额约为100万元；③企业平均每月发生跨年应收账款1000万元，并在发生赊销行为时企业就开出增值税销售发票，据以确认即期收入；同期银行活期存款年利率为1.71％。为简化起见，这里不考虑应收账款的直接资金占用及其成本，也不考虑管理费用和可能发生的坏账损失，仅从税收筹划的角度，说明即期确认收入而提前缴纳的增值税和预缴的所得税使企业造成数目可观的资金占用损失，以及适当改变产品销售收入确认时间而延迟纳税产生的财务效应。由于每月1000万元的赊销收入的确认，导致该企业每月缴纳增值税：1000X17％－100＝70万元。全年除发生应收账款直接垫付1.2亿元货款外，还垫付增值税840万元（70X12），这笔垫支的税款可以看作是企业丧失了投资盈利的机会，按同期银行活期存款利率计算，这笔资金全年平均被占用的机会成本：840X1.71％X5.5÷12=6.5835万元。同时，按月预缴所得税：1000X12％X33％＝39.6万元。全年预缴475.2万元（39.6X12），同时发生占用机会成本：475.2X1.71％X5.5÷12＝3.72438万元。两项税款造成企业机会成本损失共计10.30788万元（6.5835＋3.72438）。在企业为促销而采用赊销政策时，为避免上述损失发生，企业的直接办法是赊销产品时不开具销售发票，收到货款时再开具销售发票并确认收人。但这样做，一则客户因不能取得扣税凭证而可能影响客户的采购积极性，造成产品市场占有率的下降；二则也影响企业的收入，因为销售收入和规模也是衡量一个企业市场竞争力的重要条件。因此，企业必须在扩大收入与税务负担之间寻求平衡，权衡利弊而决策。改变企业即期赊销即期确认收入的销售方式为分期付款销售方式，不失为一种既降低税负、又不影响企业收入的好策略。按我国《企业增值税法暂行条例》规定，企业采用分期收款方式销售货物，按合同约定的收款日期的当天确认销售收入。分期付款销售是指企业按销售合同规定事先一次性向购货方发出全部货物，购货方收到货物后，再按合同规定的付款时间和比例分期支付款项的一种销售与结算方式。其特点是一次发货，货物的使用权一次转移，再分期收款，货物的所有权分期转移，分期确认收入；发出货物时不开具销售发票作收入入账，而按实际成本作“分期收款发出商品”入账，反映该批货物存放地点的改变，等合同约定的付款期到后，企业按合同约定的比例和金额开具增值税销售发票作收入入账。[税收筹划案例]在不影响企业全年销售收入的前提下，利用分期付款销售方式可对企业销售环节中的税收筹划做如下设计：假设企业1999年发生的赊销业务均采用分期付款销售方式，且前半年发生的货物销售均签订付款期分别为当年7月1日和12月31日的两期付款销售合同，下半年发生的货物销售均签订付款期分别为业务发生日和12月31日的两期付款销售合同。为便于计算，同时假定每月发出货物均发生在当月期初，每期收款比例均为50％，计算产品成本时忽略产品销售费用、产品销售税金及附加。则企业于1月1日发货时，销售尚未成立，只能按实际成本反映该批货物存放地点的改变，而不开具增值税专用发票。借：分期收款发出商品8800000贷：产成品8800000到7月1日，合同规定的第一次付款时间已到，不论购货方是否按期付款，企业均应按收款比例和金额开具增值税发票，作销售收入入帐。销售收入入账金额＝1000X50％＝500（万元）增值税销项税款金额＝500X17％＝85（万元）结转产品销售成本金额＝880X50%＝440（万元）借：应收账款5850000贷：产品销售收入5000000应交税金——应交增值税（销项税金）850000同时，结转产品销售成本：借：产品销售成本4400000贷：分期收款发出商品440000012月31日最后一次收款及其他月份的发货与销售的入账方法与此类同。这样在企业前半年分期付款销售的6000万元中，有3000万元平均推迟3.5个月确认收入，3000万元平均推迟9.5个月确认收入，而下半年分期付款销售的6000万元中，有3000万元即期确认收入、3000万元平均推迟3.5个月确认收入。除去即期实现的销售收入外，本方案使全年实现的销售收入中有6000万元推迟3.5个月的时间确认，3000万元推迟9.5个月的时间确认，从而与企业原销售方式相比产生延期缴纳增值税和所得税的税收筹划收益。延期缴纳的增值税额＝6000x17％-600＋3000X17％-300＝630（万元）税收筹划收益＝420X1.71％X3.5÷12＋210X1.71％X9.5÷12＝2.09475＋2.842875＝4.937625（万元）延期缴纳的所得税额＝6000X12％X33％＋3000X12％X33％＝237.6＋118.8＝356.4（万元）税收筹划收益＝273.6Xl.71％X3.5÷12＋118.8Xl.71％X9.5÷12＝l.36458＋1.608255＝2.972835（万元）税收筹划总收益＝4.937625＋2.972835＝7.91046（万元）从上面的税收筹划案例可以看出，通过采用适当的确认销售收入方式，可为企业取得可观的经济效益，加强销售管理环节中的税收筹划工作应引起广大企业财务工作者的重视。2商业折扣税收筹划折扣销售是指销售方在销售货物或应税劳务时，因购货数量较大等原因，而给予购货方的价格优惠。如购买100件该产品，给予价格折扣10％，购买200件该产品，给予价格折扣20％等。由于折扣是在实现销售时同时发生的，因此，税法规定，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。这一规定，无形中就为企业提供了节税空间。这里需要说明两点：第一，折扣销售不同于销售折扣。销售折扣是指销货方在销售货物或应税劳务后，为了鼓励购货方及早偿还货款，而协议许诺给购货方的一种折扣优惠（如在10天内付款，贷款折扣2％；20天内付款，折扣1％；30天内全价付款）。销售折扣发生在销货之后，是一种融资性质的理财费用，因此，销售折扣不得从销售额中减除。第二，折扣销售仅限于货物价格的折扣，如果销货者将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣，则该实物款额不能从货物销售额中减除，且该实物应按增值税条例“视同销售货物”中的“赠送他人”的条款计征增值税。[税收筹划案例]某市大型商场是增值税一般纳税人，购货均能取得增值税专用发票，为促销欲采用三种方式：一是商品七折销售；二是购物满100元，赠送价值30元的商品（购进价格为18元，均为含税价，下同）；三是购物满100元，返还30元的现金。该商场销售利润率为40％，销售额为100元的商品，其购进价格为60元，进项税额为60（1＋17％）X17％＝8.72元。消费者同样购买100元的商品，对于该商场选择哪种方式最为有利呢？我们将三种促销方式的涉税事宜逐一进行分析。方案一：打折销售商品七折销售，价值100元的商品售价70元。增值税：70÷（1＋17％）X17％一8.72＝1.45元；城建税：1.45X7％＝0.10元；教育费附加：1.45X3％＝0.04元。合计应纳税：1.45＋0.10＋0.04＝1.59元。方案二：赠送商品销售商品增值税：100÷（l＋17％）X17％－8.72＝5.81元；赠送30元的商品视同销售，应纳增值税：30÷（1＋17％）X17％一18÷（1＋17％）X17％＝1.74元；合计增值税：5.8l＋1.74＝7.55元。城建税：7.55X7％＝0.53元；教育费附加：7.55X3％＝0.23元。合计应纳税：7.55＋0.53＋0.23＝8.31元。另外，赠送商品获得的利润还要缴纳企业所得税。方案三：返还现金销售100元的商品增值税为5.81元，城建税：5.81X7％＝0.41元；教育费附加：5.81X3％＝0.17元；合计应纳税5.81十0.41＋0.17＝6.39元。另外，返还现金应由商家代缴个人所得税。很明显，上述三种方案中，方案一最优，企业上缴的各种税金最少，后两种方案次之。因此该商场一般情况下应采用第一种方案，可使企业降低税收成本，获得最大的经济利益。此外，下面几种销售方式及其税务处理纳税人也应注意：（1）以物易物。以物易物是指购销货双方不以货币为结算单位，而是用等量价款的货物相互交易，是一种比较特殊的购销活动。由于这相当于两次交易，因而税法规定，以物易物双方都应作为单独的购销，以各自发出的货物总价款为销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。（2）以旧换新。以旧换新是指纳税人在销售自己货物时，有偿回收旧货物的行为。由于销售货物和收购货物是两个不同的交易活动，销售额与收购价款是不能相互抵减的，因此税法规定，采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得抵扣旧货物的收购价格。（3）包装物押金。根据税法规定，纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算，不并人销售额征税。但对于超过一年以上未收回包装物而不再退还的押金