第2讲长期股权投资

南京审计学院路国平第2讲长期股权投资2财务会计南京审计学院路国平企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资——即对子公司的投资No.1企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资——即对合营企业的投资No.2企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资——即对联营企业的投资No.3（一）长期股权投资的核算内容No.4企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资——重大影响以下的投资两个层次、四种投资一、长期股权投资的确认和初始计量南京审计学院路国平控制——是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。控制的含义控制的途径（1）母公司直接拥有被投资单位50%以上的表决权资本。（2）母公司拥有被投资单位50%或以下的表决权，满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位。南京审计学院路国平①通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。②根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。③有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。④在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。母公司拥有被投资单位50%或以下表决权，但能够控制的四种情况南京审计学院路国平乙公司甲公司A公司40%30%30%丙公司(1)甲公司与乙公司协议,乙公司30%的表决权委托甲公司管理,甲公司拥有A公司70%的表决权,能操纵A公司股东大会的表决(2)A公司章程规定,甲公司有权决定A公司的财务与经营决策(3)A公司董事会有9人构成,甲公司能任免其中7人——能操纵董事会(4)A公司董事会有9人中,甲公司有7人——能操纵董事会的表决例南京审计学院路国平共同控制——是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制投资企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资单位为其合营企业。共同控制南京审计学院路国平重大影响——是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。投资企业能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。重大影响投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位20%以上但低于50%的表决权股份时，一般认为对被投资单位具有重大影响◆企业在确定能否对被投资单位施加重大影响时，考虑企业和其他方持有的现行可执行潜在表决权的影响，如被投资单位发行的现行可转换的认股权证、股份期权及可转换公司债券等的影响。南京审计学院路国平（三）长期股权投资的初始计量原则长期股权投资的初始投资成本应分别两种情况确定企业合并非企业合并两种类型三种方式企业取得长期股权投资时，应按初始投资成本入账。南京审计学院路国平（四）企业合并形成的长期股权投资的初始计量指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制。指参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并企业合并——是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并及其类型南京审计学院路国平同一控制下的企业合并：企业合并前母公司M子公司A子公司B子公司C母公司M子公司A子公司B子公司C企业合并后【例】南京审计学院路国平企业合并的形式（2）新设合并（1）吸收合并（3）控股合并吸收合并——是指一个企业通过发行股票、支付现金或发行债券等方式取得其他一个或若干个企业。合并后仅有合并方保持原有的法律地位，被合并方丧失其原有法人资格。可用下式表示：A公司+B公司＝A公司新设合并——是指两个或两个以上的企业联合成立一个新的企业，合并后，新企业作为一个法人机构而存在，原来各公司均丧失法人资格。可用下式表示：A公司+B公司＝C公司控股合并——是指一个企业通过支付现金、发行股票或债券的方式取得另一个企业全部或部分有表决权的股份。合并后，原来企业仍然保持其独立的法人地位。可用下式表示：A＋B=A＋B南京审计学院路国平1、同一控制下的企业合并形成的长期股权投资应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额——作为长期股权投资的初始投资成本。1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额——应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。南京审计学院路国平2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的●按照发行股份的面值总额作为股本●长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额——应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。南京审计学院路国平2、非同一控制下企业合并形成的长期股权投资非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况，确定企业合并成本——并将其作为长期股权投资的初始投资成本。合并成本——为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。1）一次交换交易实现的企业合并企业合并相关直接费用——单独计入管理费用南京审计学院路国平以资产作为合并对价：贷：主营业务收入等[放弃存货的公允价值]借：长期股权投资如果放弃的非现金资产是库存商品等存货，则贷：银行存款固定资产清理无形资产等[支付的合并对价的账面价值]营业外收入等[合并对价公允价值与账面价值之差]借：长期股权投资应交税费等——应交增值税（销项税额）还要确认主营业务成本等支付对价的公允价值银行存款等[直接相关费用][合并成本]非同一控制下企业合并取得股权投资的账务处理管理费用[直接相关费用]南京审计学院路国平在购买方个别财务报表中应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本在合并财务报表中以购买日之前所持被购买方股权于购买日的公允价值与购买日支付对价的公允价值之和，作为合并成本2）企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理：南京审计学院路国平购买方长期股权投资初始投资成本=购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值＋购买日新增投资成本购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权投资涉及其他综合收益的不予处理。待购买方出售被购买方股权时，再按出售股权相对应的其他综合收益转入出售当期损益（投资收益）。个别财务报表初始投资成本购买方于购买日之前所持被购买方的股权投资——保持其账面价值不变追加的投资——按照购买日支付对价的公允价值计量，并确认长期股权投资。其他综合收益南京审计学院路国平【例题1】2011年1月1日，甲公司以1050万元取得A公司20％的股权，款项以银行存款支付，A公司2011年1月1日可辨认净资产公允价值总额为5000万元（假定其公允价值等于账面价值），因对A公司具有重大影响，甲公司对该项投资采用权益法核算。甲公司每年均按10％提取盈余公积。2011年A公司实现净利润800万元，未分派现金股利。因A公司可供出售金融资产公允价值变动增加资本公积200万元。2012年1月1日，甲公司又以2600万元取得A公司40％的股权，款项以银行存款支付，当日A公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元，取得该部分股权后，甲公司能够对A公司实施控制，因此甲公司将对A公司的股权投资转为成本法核算。甲公司之前所取得的20%股权于购买日的公允价值为1300万元。要求：（1）编制甲公司股权投资的有关会计分录。（2）确定甲公司实现企业合并时的初始投资成本；南京审计学院路国平【答案】①2011年1月1日取得20%股权时：借：长期股权投资——C公司（成本）1050贷：银行存款1050②2011年末：借：长期股权投资——C公司（损益调整）160贷：投资收益160借：长期股权投资——C公司（其他权益变动）40贷：资本公积——其他资本公积40（1）编制甲公司股权投资的有关会计分录如下：南京审计学院路国平原持有A公司20%账面价值1050＋160＋40＝1250（万元）长期股权投资的初始投资成本＝1250＋2600＝3850（万元）（2）确定甲公司实现企业合并时的初始投资成本；③2012年1月1日购入40％股权时：借：长期股权投资——C公司3850贷：银行存款2600长期股权投资——C公司（成本）1050——C公司（损益调整）160——C公司（其他权益变动）40南京审计学院路国平3、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资No.1以支付现金取得的长期股权投资——应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本，包括支付的手续费、税金等必要支出。No.2以发行权益性证券取得的长期股权投资——应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。No.3投资者投入的长期股权投资——应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。◆初始投资成本不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润（应作为应收项目处理）。南京审计学院路国平通过债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资——初始投资成本应按照《企业会计准则第12号——债务重组》和《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的有关规定确定。No.4南京审计学院路国平长期股权投资初始投资或追加投资的成本收回投资的成本余额：尚未收回的投资成本账面价值一般不变二、长期股权投资的后续计量成本法是指投资按成本计价的方法1、成本法及其适用范围（一）成本法南京审计学院路国平1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资（即对子公司的长期股权投资）2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。长期股权投资核算的成本法适用于以下情况：南京审计学院路国平按初始投资或追加投资的成本增加长期股权投资的账面价值。1）初始投资或追加投资时会计分录：借：长期股权投资贷：银行存款等2）被投资单位宣告分派现金股利时投资企业应当按照可以获取的现金股利或利润确认为当期的投资收益会计分录：借：应收股利贷：投资收益2、成本法下的会计处理应收股利××××××投资收益×××银行存款×××收到股利宣告分派南京审计学院路国平【例题2】甲公司有关投资资料如下：（1）2011年1月1日，甲公司以银行存款800万元从乙公司购入其持有的A公司10%的股权（不具有重大影响），同时支付相关直接费用和税金2万元，A公司为非上市公司。（2）2011年3月20日，A公司宣告分配2010年现金股利100万元（3）2011年4月20日，甲公司收到现金股利10万元。（4）2011年，A公司实现净利润500万元。（5）2012年3月18日，A公司宣告分配2010年现金股利为200万元。（6）2012年4月18日，收到现金股利20万元（7）2012年A公司发生巨额亏损。甲公司预计对A公司投资按当时市场收益率确定的未来现金流量现值为780万元。要求：根据上述资料编制甲公司有关会计分录。南京审计学院路国平（1）2011年1月1日，取得投资时：（2）2011年3月20日，宣告分派现金股利时：（3）2011年4月20日，收到现金股利时：（4）2011年末，A公司实现净利润500万元借：长期股权投资——A公司802贷：银行存款802借：应收股利10（100×10%）贷：投资收益10借：银行存款10贷：应收股利10不作账务处理甲公司会计处理如下南京审计学院路国平（5）2012年3月18日，宣告分派现金股利时：（6）2012年4月18日，收到现金股利时6（7）2012年A公司发生巨额亏损时，2011年末甲公司对A公司的投资预计可收回金额为780万元，长期股权投资的账面价值为802万元，应计提22万元减值准备借：应收股利20（200×10%）贷：投资收益20借：银行存款20贷：应收股利20甲公司会计处理如下借：资产减值损失22贷：长期股权投资减值准备22南京审计学院路国平权益法——是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额