税收筹划概述

第一章税收筹划概述内容提示：本章主要介绍税收筹划的基本理论知识，通过本章教学，应使学生对税收筹划的概念、税收筹划的原则、税收筹划的分类、税收筹划的经济和社会效应等有所了解。本章作为税收筹划基础知识的介绍，是本课程学习必不可少的部分。第一节税收筹划的概念和特征一、税收筹划的概念（一）税收筹划的由来和发展纳税人在不违反法律、政策规定的前提下，通过对经营、投资、理财活动的安排和筹划，尽可能减轻税收负担，以获取“节税”（TaxSavings）的税收利益的行为很早就存在。但是“税收筹划”为社会关注和被法律所认可的时间，可以追溯到20世纪30年代。1935年，英国上议院议员汤姆林爵士对“税务局长诉温斯特大公”一案，作了有关税收筹划的声明：“任何一个人都有权安排自己的事业，依据法律这样可以少缴税。为了保证从这些安排中得到利益……不能强迫他多缴税。”①汤姆林爵士的观点赢得了法律界的认同。英国、澳大利亚、美国在以后的税收判例中经常援引这一原则精神。此后，不少税务专家和学者对税收筹划有关理论的研究不断向深度和广度发展。随着社会经济的发展，税收筹划日益成为纳税人理财或经营管理整体中不可①ArthurYoung.TaxationinHongkong.4472税收筹划概论缺少的一个组成部分，尤其近三十多年来，其在许多国家中的发展更是非常显著。正如美国南加州大学W·B·梅格博士在《会计学》中谈到的那样：“美国联邦所得税变得如此复杂，这使为企业提供详尽的税收筹划成了一种谋生的职业。现在几乎所有的公司都聘用专业的税务专家，研究企业主要经营决策上的税收影响，为合法地少纳税制定计划。”此外，社会中介组织，包括会计师事务所、审计师事务所、律师事务所和税务代理所业务中很大一部分收入来自为客户提供税收筹划。即便是税务机关，对税收筹划的研究也非常重视，因为从纳税人的税收筹划活动中，可以掌握多种税收信息，使税收法制与征收管理的建设日臻完善。同时，税收筹划的理论研究文章、刊物、书籍也应运而生，新作不断，这进一步推动了税收筹划研究向纵深发展。例如，一家以提供税收信息驰名于世的公司（TheBureauofNationalAffairsInc.），它除了出书以外，还定期出版两本知名度较高的国际税收专业性杂志，一本叫做《税收管理国际论坛》，另一本就是《税收筹划国际评论》。两本杂志中有相当多的篇幅讲的是税收筹划。比如1993年6月刊的一篇专著，便是关于国际不动产专题的税收筹划，涉及比利时、加拿大、丹麦、法国、德国、爱尔兰、意大利、日本、荷兰、英国、美国等十三个国家。伍德赫得·费尔勒国际出版公司（在纽约、伦敦、多伦多、悉尼、东京等地设有机构）于1989年出版过名为《跨国公司的税收筹划》（TaxPlanningforMuitinationalCompanies）的一本专著。书中提出的论点及税收筹划的技术在一些跨国公司中颇有影响。有的专著虽不以“税收筹划”为名，比如霍瓦斯公司出版的《国际税收（1997）》，全书共有894页，但讲述的多是税收的国际筹划，书中旁征博引了包括我国在内的三十八个国家和地区的资料。近年来，我国图书市场上已有不少关于避税和税收筹划的书籍。中国税务报还专门开辟了“税收筹划”周刊，在微观筹划版上刊登的全是有关税收筹划的文章。可见，尽管税收筹划在我国初见端倪，但在国际上却已有一段历史。因此，我们应当尽早加入这个行列，让税收筹划研究在我国尽快发展起来。（二）税收筹划的概念税收筹划亦称纳税筹划或税务筹划。在西方发达国家，纳税人对税收筹划耳熟能详，而在我国，人们对它的认识尚处于初始阶段。国际上对税收筹划概念的描述也不尽一致，以下是几种有代表性的观点。荷兰国际文献局（IBDF）《国际税收辞汇》中是这样定义的，“税收筹划是指3第一章税收筹划概述纳税人通过经营活动或个人事务活动的安排，实现缴纳最低的税收”。①印度税务专家N·J雅萨斯威在《个人投资和税收筹划》一书中说，税收筹划是“纳税人通过财务活动的安排，以充分利用税收法规所提供的包括减免税在内的一切优惠，从而获得最大的税收利益”。②美国南加州W·B·梅格斯博士在与别人合著的、已发行多版的《会计学》中，援引知名法官汉德“法院一再声称，人们安排自己的活动以达到低税负的目的，是无可指责的。每个人都可以这样做，不论他是富翁，还是穷光蛋。而且这样做是完全正当的，因为他无须超过法律的规定来承担国家赋税；税收是强制课征的，而不是靠自愿捐献。以道德的名义要求税收，不过是侈谈空论而已”的这段名言之后，作了如下阐述：“人们合理而又合法地安排自己的经营活动，使之缴纳可能最低的税收。他们使用的方法可称之为税收筹划……少缴税和递延缴纳税收是税收筹划的目标所在”。③另外他还说，“在纳税发生之前，有系统地对企业经营或投资行为作出事先安排，以达到尽量少缴所得税的目的，这个过程就是税收筹划。主要选择如企业的组织形式和资本结构，投资采取租用还是购入的方式，以及交易的时间”。④归纳以上几种相近的表述，可作这样的概括，即税收筹划指的是纳税人为了实现利益最大化，在不违反法律、法规（税法及其他相关法律、法规）的前提下，对尚未发生的应税行为进行的各种巧妙安排。（三）税收筹划的特点1．合法性税收筹划的合法性是指税收筹划只能在法律许可的范围内进行。违反法律规定，逃避纳税责任的，属于偷税行为，显然要加以反对和制止。征纳关系是税收的基本关系，法律是处理征纳关系的准绳。纳税义务人要依法纳税，税务机关也要依法征税。纳税人的偷、漏税行为是触犯法律的行为，这是无可非议的。不过，在有多种纳税方案可供选择时，纳税人作出低税负的决策也是无可非议的，税务机关不应当加以反对。以道德的名义劝说纳税人选择高税负，不是税收的法律要求，因而不值得提倡。①IBGD.InternationalTaxGlossary.46②N·G·Xawawwy.PersonalInvestmentandTaxPlanning.49③W·B·Meigs＆R·F.Accounting.738④W·B·Meigs＆R·F.Accounting.7114税收筹划概论2．预期性税收筹划的预期性是指税收筹划是在对未来事项所做预测的基础上进行的事先规划。在经济活动中，纳税义务通常具有滞后性。企业在交易行为发生之后才有纳税义务，才缴纳各种流转税；在收益实现或分配之后，才缴纳所得税；在财产取得之后，才缴纳财产税等。这在客观上为纳税人提供了在纳税前进行事先筹划的可能性。另外，经营、投资和理财活动是多方面的，税法规定也是有针对性的。纳税人和征税对象的性质不同，税收待遇也往往不同。这在另一个方面为纳税人提供了选择较低税负的机会。如果经营活动已经发生，应纳税收已经确定而去偷漏税或欠缴税款，都不能被认为是税收筹划。由于税收筹划的这种预期性，所以，进行税收筹划是有风险的。3．目的性税收筹划的目的性表示纳税人要通过税收筹划活动取得“节税”的税收利益。这里有两层意思：一层意思是选择低税负。低税负意味着低税收成本，而低税收成本意味着高资本回收率。另一层意思是在税收减少的同时取得税收利益。4．收益性现代企业财务管理的目标是企业价值或股东财富最大化，要实现这一目标，企业不仅要受内部管理决策的制约，还要受外部环境的影响。外部环境是企业的内部管理决策难以改变的，但企业的财务管理活动可以主动去适应其要求及变化。企业经营者在其财务管理中，可以依托税收法规，通过对企业筹资、投资和股利分配等财务活动的调整，使企业避开某些特定条款，尽可能地减轻税收负担；可以利用国家的税收优惠以及递延纳税，最大限度地争取税收利益；可以通过合理安排企业的现金收支，避免不必要的纳税成本的增加和企业价值的损失。收益性其实是税收筹划目标的最终表现。5．专业性专业性主要不是指纳税人的税收筹划需要其财务、会计专业人员进行，而是指面临社会大生产，全球经济日趋一体化，国际经贸业务的日益频繁，规模也越来越大，而各国税制也越来越复杂，仅靠纳税人自身进行税收筹划已经显得力不从心，作为第三产业的税务代理、税务咨询便应运而生。现在世界各国，尤其是发达国家的会计师事务所、律师事务所纷纷开辟和发展有关税收筹划的咨询业务，说明税收筹划向专业化发展的特点。二、税收筹划与偷、欠、抗、骗、避税的区别5第一章税收筹划概述税收筹划的基本含义之一是不违反税法，而偷税、逃税、欠税、抗税、骗税等则是违反税法的。违法行为较轻者，根据《中华人民共和国税收征收管理法（修订案）》（以下简称《征管法》）给予行政处罚，处以罚款；情节严重、触犯刑律的属于涉税犯罪，要追究刑事责任，除了依法判刑外，还要认定附加刑——处以罚金。（一）偷税、偷税罪偷税是在纳税人的纳税义务（应税行为）已经发生并且能够确定的情况下，采取不正当或不合法的手段以逃脱其纳税义务的行为。因此，偷税具有故意性、欺诈性、隐蔽性、恣意性，使国家税收遭受严重的损失。《征管法》第六十三条规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报，或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处以不缴或者少缴税款的百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处以不缴或者少缴税款的百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。《征管法》第六十四条规定，纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处以五万元以下的罚款。纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处以不缴或者少缴税款的百分之五十以上五倍以下的罚款。偷税罪是偷税情节严重的行为。据刑法规定，扣缴义务人采取偷税手段，不缴或者少缴已扣、已收税款数额占应缴税额10%以上且超过一万元的，依照偷税罪处罚。偷税罪的主体包括纳税人和扣缴义务人，含自然人和单位。偷税情节严重是指：其一，偷税数额较大，即偷税的数额占应缴税数额的10%以上且超过一万元。在计算偷税数额时，应注意对行为人未经处理的偷税行为，要累计计算其偷税额。其二，曾因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税。这说明行为人明知故犯，主观恶意较大。偷税情节是否严重是区分偷税罪和一般偷税行为的关键。偷税罪的处罚。依据《刑法》第二百零一条规定，犯偷税罪，偷税数额占应6税收筹划概论缴税额的10%以上不满30%，且偷税数额在一万元以上不满十万元，或者偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，处以三年以下有期徒刑或者拘役，并处以偷税数额一倍以上五倍以下罚金；偷税数额占应缴税额的30%以上且超过十万元，处三年以上七年以下有期徒刑，并处以偷税数额一倍以上五倍以下罚金。单位犯偷税罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员依照自然人犯偷税罪处罚。（二）欠税、欠税罪欠税是纳税人超过税务机关核定的纳税期限而发生的拖欠税款的行为。造成欠税的原因较多，有主观原因，也有客观原因。若是因主观原因造成的欠税，属故意欠税；若是因客观原因造成的欠税，属非故意欠税。前者是纳税人、扣缴义务人有意多头开户，用现金进行货款结算，资金进行体外循环，并非真正没有钱，而是有钱不想按时缴、足额缴，甚至根本不想缴；后者是由于确实无款或没足够的款按期缴纳税款（原因也是很多）。但不论故意欠税还是非故意欠税，都属于违反税法的行为。《征管法》第六十五条规定，纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴税款的，由税务机关追缴欠缴的税款、滞纳金，并处欠缴税款50%以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。对欠税行为，除了按上述规定进行处罚外，为了减少或杜绝欠税的发生，还应正确界定故意欠税与非故意欠税，采取不同的解决方法或措施。如对故意欠税者，不能获得减税、免税待遇，停止领购增值税专用发票（改由税务机关代开）等；而对非故意欠税，除了依法处罚外，应分清原因，区别对待，如因自然灾害、意