第1章税收筹划概述

第一章税收筹划概述教学目的：了解税收筹划的概念、原则、分类以及税收筹划的经济和社会效应。学习重点：税收筹划的经济效应和社会效应。第一节税收筹划的概念和特点一、税收筹划的产生与发展税收筹划(Taxplanning)亦称税务筹划、纳税筹划、税收筹划。税收筹划在我国被称为是“朝阳产业”，但是税收筹划的概念在国外并不新鲜。在西方国家，税收筹划于20C50S开始呈现专业化发展趋势，并逐渐发展成为一个实践性极强的学科。随着社会经济的发展，税收筹划日益成为纳税人理财或经营管理整体中不可缺少的一个重要组成部分。目前在经济发达国家中，税收筹划开展得相当普遍。在我国，由于受长期计划经济体制的影响，对这方面的研究起步相对较晚。税收筹划在改革开放初期还是鲜为人知的，直到近几年才逐渐为人们所认识、了解和实践。长期以来税收筹划从整体上说是一个禁区，无论是政府还是媒体都有意回避此敏感话题，认为税收筹划会助长纳税人逃避税收，影响税收征管的质量，造成国家税收的大量流失。随着改革开放的不断深入和市场经济的进一步发展，特别是中国加入了WTO后开始参与全球化的经济运行，人们对税收筹划才有了进一步的认识：税收筹划已与企业的改革和发展产生了内在联系，税收筹划已经是我国税收法制日臻完善情况下企业的必然选择，是建立现代企业制度的必然要求。二、税收筹划（Taxplanning)的概念目前对税收筹划还没有一个统一的定义，也难以从词典和教科书中找出很权威或者很全面的解释，以下是几种有代表性的观点。荷兰国际财政文献局在《国际税收词汇》中这样定义：“税收筹划是指纳税人通过对经营活动或个人人事活动的安排，实现缴纳最低的税收。”印度税务专家N.J.雅萨斯威在《个人投资和税务筹划》一书说：“税收筹划是纳税人通过对财务活动的安排，充分利用税务法规提供的包括减免在内的一切优惠，从而享得最大的税收利益。”另一名印度税务专家E.A.史林瓦斯在他编著的《公司税收筹划手册》中说道：“税务筹划是经营管理整体中的一个组成部分······税务已成为重要的环境要素之一，对企业既是机遇，也是威胁。”美国南加州大学W.B.梅格斯博士在与别人合著的、已发行多版的《会计学》中这样阐述:“人们合理而又合法地安排自己的经营活动，以缴纳可能的最低的税收。他们使用的方法可称为税收筹划······少缴税和递延缴纳税收是税务筹划的目标所在。”另外他还说:在纳税发生之间，有系统地对企业经营或投资行为做出事先安排，以达到尽量减少缴纳所得税，此过程就是筹划。主要如选择企业的组织形式和资本结构，设备投资采取租用还是购入的方式，以及交易的时间等。上述对税务筹划定义的观点，都指出税务筹划是纳税人所进行的减轻税收负担的行为。对税务筹划的定义还有多种表述，但各种定义虽然在表述形式上有所不同，其基本意义却是一致的，即税务筹划是企业经营者通过有目的的策划和安排，达到少缴税或实现税后利润最大化的目的。这里对税收筹划的概念归纳为：税收筹划亦称纳税筹划或税务筹划。是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规的前提下，通过对纳税主体的经营活动或投资行为等涉税事项做出事先安排，以达到少缴税和递延缴纳目标的的一系列谋划活动。三、税收筹划与逃税、避税的比较１、税收筹划与避税、逃税的共同点从国家角度看，逃税、避税和税收筹划都会减少国家的税收收入；对于纳税人来说，表面看三者都是降低税收负担的形式，其目的都是为了规避和减轻税负。２、税收筹划与避税、逃税的区别逃税是纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报，或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴税款的行为；避税是纳税人将已经发生和将要发生的“模糊行为”（介于应税行为和非应税行为之间的，依照现行税法难以作出明确判断的经济行为）进行一系列人为的安排，使之被确认为非应税行为。税收筹划是纳税人在纳税行为发生前，通过选择会计核算方法、选取机构设置形式、利用优惠政策等方法来达到减轻税负的目的。税收筹划所采用的方法是税法所允许的，甚至是税法所鼓励的。２、税收筹划与避税、逃税的区别（１）从法律角度看，逃税是违法的，它发生了应税行为，却没有依法如期、足额地缴纳税款，通过漏报收入、虚增费用、进行虚假会计记录等手段达到少纳税的目的。它是对税法的蔑视与挑战，因而一旦被发现，必然受到惩罚。避税是立足于税法的漏洞和措辞上的缺陷，通过人为安排交易行为，来达到规避税负的行为。在形式上它不违反法律，但实质上却与立法意图、立法精神相悖。这种行为本是税法希望加以规范、约束的，但因法律的漏洞和滞后性而使该目的落空。从这种意义上说，它是不合法的，这也正是反避税得以实行的原因。税收筹划则是税法所允许的甚至鼓励的：在形式上，它以明确的法律条文为依据，在内容上，它又是顺应立法意图的，是一种合理合法行为。税收筹划不但谋求纳税人自身利益的最大化，而且依法纳税、履行乘法规定的义务，维护国家的税收利益。它是对国家征税和企业自主选择最佳纳税方案权利的维护。（2）从时间和手段上讲，逃税是在纳税义务已经发生后进行的，纳税人通过缩小税基、降低税率适用档次等欺骗隐瞒手段，来减轻应纳税额。避税也是在纳税义务发生后进行的，通过对一系列以税收利益为主要动机的交易进行人为安排实现的，这种交易无商业目的。税收筹划则是在纳税义务尚未发生时进行的，是通过对生产经营活动的事前选择、安排实现的。（3）从行为目标上看，逃税的目标是为了少缴税。避税的目标是为了达到减轻或解除税收负担的目的。降低税负是偷漏税的惟一目标，而税收筹划是以应纳税义务人的整体经济利益最大化为目标，税收利益只是其考虑的一个因素而已。3、税收筹划与避税避税(Taxavoidance)和税收筹划(Taxplanning)有时难以分清，但政府对两者的态度是不同的，在法律上，避税往往是受打击、防范的，而税收筹划则是允许的，因为避税是纳税人采取利用法律上的漏洞或含糊之处的方式来安排自己的事务，以减少其他应承担的纳税数额，但这种做法并违犯法律。避税虽然所使用的方式是合法的或是非违法的，但避税行为可能被认为是不道德的。节税（Taxsaving)与税收筹划——合法对于税收筹划、避税特点的比较税收筹划避税筹划法律性质政府态度风险性策划手段作用合法非违法倡导低风险通过对生产、经营、筹资等活动的安排以享受税收优惠政策反避税风险不确定，视政府对避税态度而定钻税法、征管上的漏洞以减轻税收负担有利于促进政策的统一和调控效率的提高有利于提高税法质量案例国家对生产某种严重污染环境的产品要征收环保税，一个生产污染产品的企业如何进行决策才能不缴税？研制开发并生产绿色产品继续生产不“严重污染环境”的产品通过隐瞒污染手段，继续生产该产品筹划逃税第二节税收筹划的条件和原则一、税收筹划的条件（一）税收筹划的外部条件1、市场经济条件2、依法治税（二）税收筹划的内部条件1、有节税意识；2、会计核算健全、规范。二、税收筹划的原则（一）法律原则税收筹划是在遵守法律前提下进行的筹划活动，企业在筹划决策过程中和以后的方案实施中，都应以守法为前提，否则不可避免地要沦为避税甚至逃税。税法是处理征纳关系的法律规范，是征纳双方共同遵守的法律准绳。纳税人依法纳税，税务机关也应依法纳税。纳税人如果违反税法的规定会受到法律惩处；如果有多种纳税方案可供选择时，纳税人合法地选择缴纳低税负的方案，则是无可非议的。因此，守法原则是企业进行税收筹划时首先要遵守的最基本的原则。在特定环境中，合法与否判断的权柄基本上落在税务机构手中，由他们去酌情处理。这种处理权的大小可能取决于或受限于税收法规中的特定标准。在某些情况下，政府税务部门基至可能具有完全自由的自行处置权。此外，守法原则还要求企业按时纳税。正确进行纳税申报及时足额地缴纳税款，可以避免税务机关的处罚，导致不必要的财力流出。例：某轻化公司在2002年根据《中华人民共和国消费税暂行条例》和《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》中，“生产并销售应税消费品要缴纳消费税;而从生产企业购买应税消费品再批发或零售给其他单位和个人的，则不缴纳消费税”的有关规定，将企业的一部分销售人员独立出去，成立了独立核算的下属营销公司，然后把轻化厂生产部门生产的高级化妆品以成本价格销售给营销公司。即将原本不含税出厂价350元一套的化妆品，以成本价150元一套销售给营销公司，按当时规定的30%的消费税率每套只缴纳了45元的消费税，每套少缴纳消费税60((350-150)x30%〕元，且营销公司批发或零售时均不缴消费税。结果，这种做法在2003年被税务机关发现，被认定为是一起利用关联方交易转移产品定价的逃税行为，税务机关责令其限期补缴了税款和罚款，使该企业得不偿失。（二）经济原则（一）节约性税收筹划可以使纳税人获得利益，但无论是纳税人自己进行税收筹划，还是请税务顾问代理进行税收筹划，都要耗费一定的人力、物力和财力。节约原则主要是指在税收筹划时，尽可能选用能以最小代价换得最大收益的税收筹划方案。这里值得注意的是税收筹划成本除了较为直观显性成本外，还有纳税人不易查觉的隐性成本。显性成本，它是指纳税人在此过程中所发生的直接或间接费用，包括经济、时间等方面的损失，如人员报酬及纸张、记录等及筹划代理费用等，纳税人在筹划方案中一般都会予以考虑；而隐性成本，则是指纳税人由于采用拟定的税收筹划方案而放弃的潜在利益，这实质上就是一种机会成本，在税收筹划实务中一般容易被忽视。例如，国家规定公司的国外投资所得只要留在国外不汇回，就可以暂不纳税，企业当然可以采用这种延期纳税的方式来节减税收，相当于得到了一笔无息贷款。但也正是由于纳税人采用这一获得税收利益的筹划方案导致资金占用量的增加，而资金占用量的增加实质上是投资机会的可能丧失。这种因为资金占用量的增加引起投资机会的丧失，就是机会成本，是应该考虑到税收筹划的成本中去。又如在高税区设立非独立核算的分公司可以起到节税的效果，但如果考虑到两者深层次差异，如分公司没有独立经营决策权，不能独立地签署合约等因素，将会给公司资金流动及运营带来很多的不利影响。当这种隐性成本大于单一的节税利益时，设立分公司就成了一个得不偿失的筹划方案。例：A建筑公司与某商城签订建筑工程承包合同，总金额为1亿元。该公司又分别与B、C两个建筑公司签订分包合同，合同金额均为4000万元。B、C两公司又各将2000万元的工程分别转包给D公司和E公司。建筑安装工程承包合同适用的印花税税率为万分之三，各企业应纳的印花税税额为：A公司与商城签订合同，各应纳印花税3万元；A公司与B、C公司签订合同，A公司应纳印花税2.4万元，B、C公司各应纳印花税1.2万元；B、C公司分别与D、E公司签订合同，四方当事人各应纳印花税0.6万元。商城与A、B、C、D、E公司共应纳印花税13.2万元。该作者建议商城分别直接与A、B、C、D、E五个建筑公司各签订2000万元的建筑工程承包合同，认为这样商城应纳印花税3万元，五个建筑公司各应纳印花税0.6万元，六个企业共应纳印花税6万元，比实行分包、转包节省印花税7.2万元。从表面上看，上述税务筹划方法的节税效果似乎毋庸置疑。然而，稍加分析即可发现：商城直接向各个建筑公司发包工程，其本身应纳的印花税并未减少，仍为3万元；D、E两公司应纳的印花税额也没有变化，仍各为0.6万元；只有A、B、C三个公司减少了应纳税额，但是，这是以他们放弃总承包商和二级承包商身份为代价的。其结果，必然会使他们丧失作为“中间商”应得的那部分利益。此举对这三个企业经济效益的负面影响，恐怕不是所节省的区区一二万元印花税款能够弥补的。这种做法的节税效果是以税务筹划主体放弃数额更为可观的潜在经济利益为前提的，背离了税务筹划的根本目标，是一个比较典型的忽略税务筹划隐性成本的例证。（二）便利性纳税人可选择的节减税收负担的方式和方法有很多，税收筹划在选择各种方案时，应该尽量使选择的方案越容易操作越好，越简单越好，这就是税收筹划的便利原则。（三）整体性原则纳税筹划效果的取得是包括税收因素在内的，与经营行为相关的各项因素综合作用的结果。