第三节 增值税应纳税额的计算

1主要介绍增值税应纳税额的计算，其中增值税一般纳税人销售货物应纳税额的计算为核心内容，要求大家应全面掌握其中销项税额、进项税额的相关计算。2增值税应纳税额的计算方法计算类型计算公式适用范围基本方法应纳增值税额=当期销项税额－当期进项税额一般纳税人销售货物和提供应税劳务简易方法应纳税额=销售额×征收率1.小规模纳税人2.销售特定货物进口方法应纳税额=组成计税价格×税率组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税进口货物3增值税一般纳税人销售货物或者应税劳务，应纳税额等于当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。其计算公式为：应纳税额=当期销项税额－当期进项税额在确定当期销项税额时，主要考虑两个问题：一是当期要不要计税，即按照税法规定纳税义务是否产生；二是该笔业务中所涉及的销项税额的具体计算。在确定当期进项项税额时，也要考虑两个问题：一是按照税法该笔业务中所涉及的进项税额能否抵扣；二是该笔进项税额能否在当期抵扣。一、一般纳税人销售货物应纳税额的计算应纳税额的计算4（一）销项税额的计算销项税额是纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额或应税劳务收入和税法规定的税率计算并向购买方收取的增值税税额。销项税额的计算公式为：销项税额=销售额×税率1.一般销售方式下的销售额的确定销售额是指纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。应纳税额的计算5在对征收消费税的货物在计征增值税时，其应税销售额应包括消费税税金。（1）价外费用的税务处理规定凡随同销售货物或应税劳务向购买方收取的价外费用，无论其会计制度规定如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。在价外费用并入销售额计税时，应注意考虑两个问题：一是发票的开具；二是计税依据的确定。应纳税额的计算6（2）应税销售额中不包含的内容向购买方收取的销项税额。受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税。同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：①由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；②收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；③所收款项全额上缴财政。（4）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。应纳税额的计算7③同时符合以下两个条件的代垫运费：——承运部门的运费发票开具给购货方的；——纳税人将该项发票转交给购货方的。〖例〗甲企业销售一批货物给乙企业，假设：①甲、乙两企业均为增值税一般纳税人；②运费由乙企业负担。现假设现委托丙货运公司（即承运部门）将货物运送给乙企业，运费由甲企业垫付后向乙企业收取。8丙货运公司甲企业乙企业支付货款：销售代垫运费货运发票（开具给乙的）货物增值税专用发票货运发票（甲转交的）①价款；②税款；③运费销项税额运费×7%进项税额92.销售额的计算方法（1）含税销售额的换算当纳税人销售货物或者提供应税劳务采用销售额和销项税额合并定价收取时，应将含增值税的销售额换算为不含税销售额。换算公式为：不含税销售额﹦﹦含税销售额／1﹢税率【例3-1】某公司为增值税一般纳税人，2005年5月销售某原材料一批，开出增值税专用发票中注明销售额为8000元，税额为1360元，另开出一张普通发票，收取包装费117元。要求计算该笔业务的增值税销售额。该笔业务的销售额=8000+117／1+17﹪=8100应纳税额的计算10在经济业务活动中，通常判定为含税定价的情形有：①一般纳税人（包括纳税人自己或代其他部门）向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金，应视为含税收入；②一般纳税人将货物或应税劳务直接销售给消费者、小规模纳税人：③小规模纳税人发生销售货物或应税劳务。应纳税额的计算11（2）纳税人进口货物以组成计税价格为计算其增值税的计税依据。其计算公式为：组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税或=关税完税价格×（1+关税税率）／（1－消费税税率）【例3-2】某公司为增值税一般纳税人，2005年2月，该公司进口生产家具用的木材一批，关税完税价格8万元，已纳关税1万元。要求计算该公司进口木材组成计税价格。【解析】组成计税价格=8+1=9（万元）应纳税额的计算12应纳税额的计算（3）销售额的核定纳税人发生视同销售货物行为而无销售额的和销售货物或提供应税劳务的价格明显偏低且无正当理由的，主管税务机关有权核定其销售额。注意（1）核定的顺序：①按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定；②按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；③按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格﹦成本×（1+成本利润率）属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。组成计税价格=成本×（1+成本利润率）／（1－消费税税率）（2）对“组成计税价格”公式的理解。尤其注意公式中“成本利润率”的确定和“消费税”的处理。13〖例1〗某企业（增值税一般纳税人），2004年5月生产加工一批新产品500件，每件成本价200元（无同类产品市场价格），全部售给本企业职工，取得不含税销售额100000元。要求：计算该笔经济业务应纳增值税税额。思考：如果该批新产品为“化妆品”(30%)，则其应纳增值税税额任何计算。14【例3-3】某商场为增值税一般纳税人，2005年3月销售三批同一规格的货物，每批各1000件，销售价格分别为每件120元、100元和40元。经税务机关认定，第三批销售价格第件40元明显偏低且无正当理由。要求计算该商场3月增值税销售额。【解析】当月合理销售价格的平均售价=(120×1000+100×1000)/(1000+1000)=110(元)则该商场3月份增值税销售额=（120+100+110）×1000=330000(元)15【例3-4】某手表厂为增值税一般纳税人，2005年6月将自产一批手表（非高档手表）200块作为福利发给本厂职工。该批手表尚未投放市场，没有市场同类价格，每块手表的成本500元，要求计算该批手表的增值税销售额。【解析】该批手表的增值税销售额=200×500×（1+10﹪）=110000（元）16（4）包装物押金的处理（押金返还，要区分不同情况；租金不返还，需要计算销项税额）①销售货物收取的包装物押金，如果单独记账核算，不计入销售额征税。未单独记账核算，应计入销售额征税。（酒类产品除外：啤酒、黄酒按是否逾期处理；啤酒、黄酒以外的其他酒类产品收取的包装物押金，无论是否逾期，也无论是否返还以及会计上如何核算，一律换算成不含税收入并入销售额征税）；②因逾期（1年为限）未收回的包装物不再退还的押金，应并入销售额征税。征税时注意两点：一是逾期包装物押金为含税收入，需换算成不含税价再并入销售额；二是征税税率为所包装货物的适用税率：13％或17％。③注意：“包装物押金”与“包装物租金”、“包装费”在税务处理上的区别，后两者均作为“价外费用”处理。应纳税额的计算172.特殊销售方式下的销售额的确定（1）采取折扣方式销售货物纳税人销售过程中的折扣，是指销货方根据购货方购货数量和货款支付时间给予购货方的一种价格优惠，包括以下两种形式：①折扣销售税法规定：如果销售额和折扣额在一张发票上分别注明的，可按折扣后销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。思考：税法上为何要作如此规定？②销售折扣销售折扣的折扣额不得从销售额中减除。折扣销售与销售折扣图示如下：应纳税额的计算18销售方式发生时间产生原因表现形式税务处理折扣销售在销售货物或应税劳务之时购货方购货数量较大购买5件，折扣10％；购买10件，折扣20％同开发票，折后价计税；另开发票，原价计税。销售折扣在销售货物或应税劳务之后鼓励购货方及早偿还货款，融通资金10天内付款，折扣2％；20天内付款，折扣1％；30天内全价付款销售折扣不得从销售额中减除（原价计税）19某增值税一般纳税人为尽快收回货款，采用折扣方式销售货物，其发生的现金折扣金额处理正确的是()。A．冲减销售收入，但不减少当期销项税额B冲减销售收入，同时减少当期销项税额C增加销售费用，减少当期销项税额D．全部计入财务费用，不能减少当期销项税额20除上述折扣销售、销售折扣以外，还应注意以下两个问题：①销售折让销售折让可以折让后的货款为销售额。②实物折扣——上述折扣销售仅限于货物价格的折扣，如果销货者将自产、委托加工或购买的货物用作实物折扣，则该实物款额不能从货物销售额中减除，且该实物应按增值税条例“视同销售货物”中的“赠送他人”计算征收增值税。应纳税额的计算21销售方式发生时间产生原因表现形式税务处理实物折扣销售折让在销售货物或应税劳务之后品种或质量引起的部分货款的退还售价200元，售后发现外观瑕疵，折让10元对销售折让可以折让后的货款为销售额。但注意在折让的处理过程中如何开具红字专用发票在销售货物或应税劳务之时促销买一台微波炉赠一桶食用油该实物款额不能冲减销售额，且应按“视同销售货物”中的赠送他人计算征收增值税22（2）以旧换新方式销售按新货物同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物收购价格。（3）以物易物方式销售（商业普遍现象）双方均作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。具体要看开具发票的种类和换进货物的用途。在以物易物活动中，应分别开具合法的票据，如收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或其他合法票据的，则不能抵扣进项税额。应纳税额的计算23（二）进项税额的计算进项税额是纳税人购进货物或者接受应税劳务所支付或者负担的增值税额。进项税额是与销货方收取的销项税额相对应，两者之间的对应关系是：上一环节销货方收取的销项税额，就是下一环节购货方支付的进项税额。增值税一般纳税人以其收取的销项税额抵扣其支付的进项税额后的余额，即为其实际缴纳的增值税额。余额大于零，即为实际应纳税额；余额小于零，差额作为留抵税额结转下期继续抵扣。税法对可以抵扣的增值税进项税额作了明确规定，不得抵扣的项目随意抵扣按偷税论处。应纳税额的计算241.准予从销项税额中抵扣的进项税额准予从销项税额中抵扣的进项税额具体可分为两大类：（1）以票抵扣：即取得法定扣税凭证（从销售方取得的增值税专用发票和从海关取得的完税凭证），并符合税法抵扣规定的进项税额。（2）计算抵扣：共2项，是进项税额确定中的难点，必须准确掌握计算抵扣的范围和条件。计算扣税具体规定：应纳税额的计算25①购进（免税）农产品的计算扣税税法规定：一般纳税人购买农业生产者销售的农业产品，或者向小规模纳税人购买的农业产品，准予按照买价的13％的扣除率计算进项税额，从当期销项税中抵扣。上一环节不交增值税，但其购买生产材料要负担增值税，所以下一环节可以抵扣进项税。应纳税额的计算26计算公式：准予抵扣的进项税额＝买价×13％注意问题：（1）购买的免税农产品必须是农业生产者（个人、单位、小规模纳税人）自产自销的种植或者养殖的初级农业产品；（2）其买价仅限于税务机关批准使用的收购凭证上注明的价款（含农业特产税）。应纳税额的计算27〖例〗某水果批发中心（增值税一般纳税人）2009年5月从某果园收购水果5000公斤，每公斤收购价4元，取得规范收购凭证，款项也已以银行存款付讫。另支付农业特产税800元。则其可抵扣的进项税额为：进项税额＝（5000×4+800）×13％＝2704（元）应纳税额的计算28烟叶收购金额=烟叶收购价款×〔1+烟叶价外补贴（10%）〕烟叶税应纳税额=烟叶收购金额×税率（20%）准予抵扣的进项税额=（烟叶收购金额+烟叶税应纳税额）×扣除率收购烟叶进项税的抵扣计算：注意：29②支付的运输费用（外购运输劳务）的计算扣税税法规定：一般纳税人外购货物（固定资产除外）和销售货物（同时符合两个条件的代垫运费除外）所支付的运输费用，准予根据运费结算单据（运输企业交纳营业税，开具的普通发票）所列运费金额（因为运费计入外购货物的成本），依照7％的扣除率计算进项税额准予扣除（