企业会计准则(特殊业务)

特殊业务准则第7号--非货币性资产交换第12号--债务重组第13号--或有事项第16号--政府补助第17号--借款费用第20号--企业合并第28号--会计政策、会计估计变更和差错更正第33号--合并财务报告第7号--非货币性资产交换(一）、非货币性资产交换概述（二）、非货币性资产交换的计量（三）、非货币性资产交换的会计处理（四）、与现行规定的主要区别第7号--非货币性资产交换一、非货币性资产交换概述（一）概念非货币性资产交换是交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换不涉及或只涉及少量货币性资产（即补价）第7号--非货币性资产交换（二）认定支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和)的比例、或者收到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和）的比例低于25%，视为非货币性资产交换，适用本准则高于25%（含25%），适用《企业会计准则第14号——收入》等相关准则。第7号--非货币性资产交换二、非货币性资产交换的计量两种计量基础：公允价值必须符合两个条件：交换具有商业实质换入或换出资产的公允价值能够可靠计量账面价值(换出资产)上述两个条件均不符合第7号--非货币性资产交换（一）商业实质的判断满足以下两个条件之一的，视为具有商业实质：1.换入资产未来现金流量相关参数与换出资产显著不同（1）风险、金额相同，时间不同（2）时间、金额相同，风险不同（3）风险、时间相同，金额不同（4）风险、时间和金额均不同示例1:位于市区与郊区的两幢大楼,建造时间及成本均相同，两者进行交换具有商业实质吗？第7号--非货币性资产交换(一)商业实质的判断2.换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，且其差额与公允价值相比是重大的从市场参与者角度，两项资产未来现金流量的时间、风险和金额基本相同或类似，但从资产对企业的作用或价值角度，两者的“企业特定价值”不同预计未来现金流量应反映税后现金流量，折现率的选择要考虑企业自身对资产特定风险的评价实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实质，着重应当关注同类非货币性资产之间的交换第7号--非货币性资产交换（二）公允价值的可靠计量1.资产本身存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计量以市场价格为基础确定资产的公允价值2.类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计量以对资产差别调整后的类似资产市场价格为基础，确定公允价值第7号--非货币性资产交换(二)公允价值的可靠计量3.不存在同类或类似资产具可比性的市场交易采用估值技术确定的资产公允价值估计数的变动区间不大；或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定——视为公允价值能够可靠计量参照《金融工具确认和计量》等相关准则规定确定资产的公允价值第7号--非货币性资产交换三、非货币性资产交换的会计处理（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下1.不发生补价换出资产公允价值(除非能证明换入资产公允价值更可靠)+相关税费2.发生补价支付补价方：换出资产公允价值+补价（或换入资产公允价值）+相关税费收到补价方：换入资产公允价值（或换出资产公允价值-补价）+相关税费第7号--非货币性资产交换（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下3.账务处理换出资产为存货的，应当视同销售处理，根据《企业会计准则第14号——收入》按公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本。换出资产为固定资产、无形资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。第7号--非货币性资产交换(二)非货币性资产交换不具有商业实质，或虽具有商业实质但换入、换出资产的公允价值均不能可靠计量的，以换出资产账面价值作为成本，无论是否支付补价，均不确认损益第7号--非货币性资产交换示例2：A公司以一辆小汽车换取B公司一辆小型中巴，A公司小汽车的账面价值为19万元，公允价值为16万元，B公司小型中巴账面价值为25万元，公允价值为20万元，A公司支付了4万元现金，不考虑相关税费（经分析，该交换具有商业实质）A公司借：固定资产——小型中巴20（16+4）营业外支出3贷：固定资产——小汽车19现金4B公司借：固定资产——小汽车16（20-4）现金4营业外支出5贷：固定资产——小型中巴25第7号--非货币性资产交换示例3：A公司以一辆小汽车换取B公司一辆小型中巴，A公司小汽车的账面价值为19万元，B公司小型中巴账面价值为25万元，假定两辆车的公允价值均不能可靠计量，A公司按照两者账面价值的差额支付了6万元的现金（不考虑相关税费）A公司借：固定资产——小型中巴25（19+6）贷：固定资产——小汽车19现金6B公司借：固定资产——小汽车19（25-6）现金6贷：固定资产——小型中巴25如不符合公允价值计量条件，不论是否支付补价，交易双方均不确认损益第7号--非货币性资产交换四、与现行规定的主要区别1.计量基础不同：现行准则只允许采用账面价值,新准则允许在符合条件的情况下以公允价值为基础确定换入资产成本,并确认产生的损益2.损益的确认原则不同：现行准则下损益的确认取决于是否支付补价；新准则下损益的确认取决于是否以公允价值确定换入资产成本3.新准则引入了“商业实质”的重要概念第12号—债务重组一、制定和修订背景二、债务重组的范围三、债务重组基本处理方法四、偿债资产公允价值的计量五、涉及或有应付（应收）金额的处理第12号—债务重组一、制定和修订背景1998年6月12日，发布《企业会计准则－－债务重组》2001年1月18日，修订债务重组准则2006年2月15日，再次修订第12号—债务重组二、债务重组的范围债务重组：指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。基本特征：债务人发生财务困难：指因债务人出现资金周转困难或者经营陷入困境等，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务的情况。债权人作出让步：指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。债务重组的认定及其处理应当考虑关联方关系的影响第12号—债务重组三、债务重组基本处理方法债务人：重组债务的账面价值与偿债资产公允价值之间的差额，确认债务重组利得抵债资产公允价值与账面价值之间的差额，按照资产处置处理债权人：重组债权的账面余额与受让资产（或者权益）的公允价值之间的差额，确认债务重组损失，重组债权已计提减值准备的，应当向从中扣减受让资产按公允价值入账第12号—债务重组应用举例：甲公司因购货原因于2007年1月1日产生应付乙公司账款100万元，货款偿还期限为3个月。2007年4月1日，甲公司发生财务困难，无法偿还到期债务，经与乙公司协商进行债务重组。双方同意：以甲公司的两辆小汽车抵偿债务。这两辆小汽车原值为100万元，已提累计折旧20万元，净值80万元，公允价值为50万元。假定上述资产均未计提减值准备，不考虑相关税费。计算（债务人）：固定资产处置损失＝80-50=30万元债务重组利得＝100-50=50万元第12号—债务重组债务人之账务处理：借：固定资产清理800000累计折旧200000贷：固定资产1000000借：应付账款－－乙公司1000000营业外支出－－处置非流动资产损失300000贷：固定资产清理800000营业外收入－－债务重组利得500000第12号—债务重组债权人之账务处理：借：固定资产500000营业外支出－－债务重组损失500000贷：应收账款1000000第12号—债务重组四、偿债资产公允价值的计量金融资产（权益性工具）：遵循《企业会计准则第22号－－金融工具确认与计量》的有关规定存在活跃市场的：市价不存在活跃市场的：估值其他资产资产本身存在活跃市场的：市价资产本身不存在活跃市场，但存在类似资产活跃市场的，在市价基础上适当调整其他情况第12号—债务重组五、涉及或有应付（应收）金额的处理债务人：或有应付金额符合或有事项准则关于预计负债确认条件的，应当将或有应付金额确认为预计负债债权人：或有应收金额，不予确认第13号—或有事项一、或有事项的基本特征二、预计负债的确认条件三、预计负债的计量方法四、亏损合同和重组义务五、或有事项的披露内容（第13号—或有事项一、或有事项的基本特征或有事项：过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。主要特征:过去交易或事项形成/具有不确定性/结果由未来事项决定示例：未决诉讼/仲裁、债务担保、质量保证、承诺、污染整治、亏损合同、重组义务、商业承兑汇票背书转让或贴现第13号—或-有事项二、预计负债的确认条件或有事项产生的义务是企业的现时义务履行该义务很可能导致经济利益流出企业该义务的金额能够可靠地计量基本确定大于95%小于100%很可能大于50%小于等于95%可能大于5%小于等于50%极小可能大于0小于等于5%第13号—或有事项三、预计负债的计量方法（一）后续计量：资产负债表日进行检查，有确凿证据表明账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应作相应调整。（二）具体应用（担保涉及的诉讼）:初始确认：法院判决/法院未判决实际金额与确认金额的差额计入当期损益/滥用会计估计，追溯调整资产负债表日后事项调整事项/非调整事项第13号—或有事项四、亏损合同和重组义务（一）亏损合同：履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的合同。1、原则：待执行合同变为亏损：或有事项待执行合同：合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地履行了同等义务的合同。2、方法：亏损合同相关义务满足确认条件，确认预计负债。3、前提：合同存在标的资产的，应先对标的资产进行减值测试。4、示例：销售合同\租赁合同\购买合同第13号—或有事项5、亏损合同示例：示例1：甲公司2007年9月与乙公司签订合同，在2008年4月销售100件商品，单位成本估计为1100元，合同单价2000元；如4月未交货，延迟交货的商品单价降为1000元。2007年12月，甲公司因生产线损坏，估计只能提供90件商品，其余10件尚未投入生产，估计在2008年5月交货。借：营业外支出1000贷：预计负债1000借：预计负债1000贷：库存商品1000第13号—或有事项示例2：甲公司与乙公司签订合同，销售100件商品，合同价格每件1000元，单位成本为1100元。如100件商品已经存在，合同为亏损合同，存在标的资产（商品），确认减值损失1000元。借：资产减值损失1000贷：存货跌价准备1000如100件商品不存在，合同为亏损合同，确认预计负债1000元。借：营业外支出1000贷：预计负债1000借：预计负债1000贷：库存商品1000第13号—或有事项示例3：甲公司2007年1月采用经营租赁方式租入生产线，租期3年，产品获利。2008年12月，市政规划要求公司迁址，决定停产该产品。原经营租赁合同不可撤销，还要持续1年，生产线无法转租。合同变为亏损合同，按2009年应支付租金确认预计负债。第13号—或有事项示例4：丙公司与甲公司签订合同，购买10件商品，合同价格每件100元。市场上同类商品每件为70元。丙公司购买的商品卖给乙公司，单价为80元。如丙公司单方面撤销合同，应支付违约金为300元。商品尚未购入。丙公司购买商品成本总额为1000元，出售给乙公司价格总额为800元，亏损200元。合同为亏损合同。如单方面撤销，支付违约金300元。丙公司应根据损失200元与违约金300元二者较低者，确认预计负债200元。如丙公司单方面撤销合同，支付违约金100元，则应确认预计负债100元。购入商品后，冲销库存商品100元，再确认存货跌价准备100元。第13号—或有事项（二）重组义务：重组示例：出售或终止部分业务组织结构较大调整关闭或迁移营业场所重组/债务重组/企业合并：异与同重组义务满足条件的，确认预计负债详细正式的重组计划\对外公告重组义务示例：关