CPA—长期股权投资—知识点总结

1长期股权投资的初始计量初始计量原则控制→子公司→控股合并，合并报表同一控制非同一控制投资方对被投资方实施共同控制→合营非控股合并重大影响→联营长股投，取得时，按初始投资成本入账。形成控股合并的长期股权投资（控制）控股合并→A+B=A+B←B的法人资格未消失企业合并方式吸收合并→A+B=A新设合并→A+B=C控股合并同一控制→权益结合法非同一控制→购买法同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。（常见：集团内部的合并行为）（一）同一控制下控股合并的长期股权投资权益结合法权益结合法，视企业合并为参与合并的双方，通过股权的交换形成的所有者权益的联合，而非资产的交易。原所有者权益继续存在，以前会计基础保持不变。参与合并的各企业的资产和负债继续按其原来的账面价值记录，合并后企业的利润包括合并日之前本年度已实现的利润；以前年度累积的留存利润也应予以合并。（有粉饰报表的问题存在，通过合并企业增加利润）21.合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中账面价值份额+最终控制方收购被合并方而形成的商誉）←一般是定死的贷：负债（承担债务账面价值）资产（投出资产账面价值）资本公积——资本溢价或股本溢价（差额在借方）借：管理费用（审计、法律服务等直接相关费用）←控股合并的，一律计管费贷：银行存款合并报表中，母公司长期股权投资与子公司所有者权益要相互抵销。若将审计、法律服务等相关费用计入长期股权投资成本，增加母公司长期股权投资，不影响子公司所有者权益，合并报表中会产生商誉，这种做法不合适。2.合并方以发行权益性证券作为合并对价借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中账面价值份额+最终控制方收购被合并方而形成的商誉）贷：股本（发行股票的数量×每股面值）资本公积——股本溢价（差额）借：资本公积——股本溢价（权益性证券发行费用）（数额巨大，计损益会操纵利润）贷：银行存款【提示】在商誉未发生减值的情况下，同一控制下，不同母公司编制合并报表时，产生的商誉是相同的。如，甲公司和乙公司属于同一集团，甲公司从本集团外部购入丁公司80%股权（属于非同一控制下企业合并）甲公司合并报表中产生商誉200万元。两年后，乙公司购入甲公司所持有的丁公司60%股权，乙公司编制合并报表时列示的商誉仍为200万元。3【例题】甲公司为乙公司的母公司。2013年1月1日，甲公司从本集团外部取得丁公司80%股权（非同一控制），实际支付款项4200万元，丁公司可辨认净资产公允价值为5000万元，账面价值为3500万元，假定购买日丁公司有一项无形资产，公允价值为2000万元，账面价值为500万元，剩余使用年限为10年，采用直线法摊销，无残值。（资产公允≠账面，日后影响计入费用的金额，影响利润）其他资产公允价值与账面价值相等。2013年1月1日至2014年12月31日，丁公司账面净利润为1500万元，无其他所有者权益变动。【解析】至2014年12月31日，丁公司按购买日公允价值持续计算的净利润=1500-（2000-500）÷10×2=1200（万元）。至2014年12月31日，丁公司按购买日公允价值持续计算的可辨认净资产=5000+1200=6200（万元）。2015年1月1日，乙公司购入甲公司所持有丁公司的80%股权（同一控制），初始投资成本=6200×80%+商誉（4200-5000×80%）=5160（万元）。↑对最终控制方甲而言，合并财务报表中，被合并方可辨认净资产账面价值最终控制方甲，收购丁时，形成的商誉商誉=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值份额3.企业通过多次交换交易，分步取得股权最终形成同一控制下控股合并合并日初始投资成本（总）=合并日相对于最终控制方而言的被合并方所有者权益账面价值×全部持股比例+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉新增投资部分初始投资成本（新）=合并日初始投资成本-原长期股权投资账面价值新增投资部分初始投资成本与为取得新增部分所支付对价的账面价值（注：准则应用指南用的账面价值，不是公允价值）的差额，调整资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，冲减留存收益。44.或有对价同一控制下企业合并形成的长期股权投资的或有对价。同一控制下企业合并方式形成的长期股权投资，初始投资时，应按照《企业会计准则第13号——或有事项》（以下简称“或有事项准则”）的规定，判断是否应就或有对价确认预计负债或者确认资产，以及应确认的金额；确认预计负债或资产的，该预计负债或资产金额与后续或有对价结算金额的差额不影响当期损益，而应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。【例题】2015年12月31日，P公司向同一集团内S公司的原股东A公司定向增发2000万股普通股（每股面值为1元，公允价值为5元），取得S公司100%的股权，相关手续于当日完成，并能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。若S公司2016年获利超过1000万元，P公司2016年12月31日需另向A公司付款500万元。S公司之前为A公司于2013年以非同一控制下企业合并的方式收购的全资子公司。合并日，S公司财务报表中净资产的账面价值为4400万元，A公司合并财务报表中的S公司净资产账面价值为8000万元（含商誉1000万元）。假定P公司和S公司都受A公司同一控制，S公司2016年很可能获利超过1000万元。不考虑相关税费等其他因素影响。P公司会计处理如下：借：长期股权投资——投资成本8000贷：股本2000预计负债500资本公积——股本溢价5500（二）形成非同一控制下控股合并的长期股权投资←购买法1.一次交易实现的控股合并购买方按照企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。↑购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。相关费用的会计处理：与同一控制相同。借：长期股权投资←支付合并对价贷或借：有关资产、负债科目。5【提示】投出资产为非货币性资产时，视同销售卖掉投出资产公允价值与其账面价值的差额应分不同资产进行会计处理（与出售资产影响损益的处理是相同）：（1）固定资产或无形资产，其差额计入营业外收入或营业外支出。（2）存货，按其公允价值确认主营业务收入或其他业务收入，按其账面价值结转主营业务成本或其他业务成本。（3）可供出售金融资产等投资的，其差额计入投资收益。可供出售金融资产持有期间公允价值变动形成的“其他综合收益”应一并转入投资收益。2.企业通过多次交换交易，分步实现非同一控制下控股合并情况：长期股权投资→长期股权投资交易性金融资产/可供出售金融资产→长期股权投资（1）个别财务报表购买日初始投资成本=购买日之前所持被购买方的原股权投资的账面价值+购买日新增投资成本【提示】按准则指南，如原投资按公允价值计量（如可供出售金融资产），购买日的账面价值与公允价值相等。把可供出售金融资产调整至公允。视同卖掉。【注意：其他综合收益的处理】①原持有的股权投资（长期股权投资，性质没有改变）因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在处置时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。②原持有的股权投资（交易性金融资产/可供出售金融资产）按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的有关规定进行会计处理的，原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当在改按成本法核算时转入当期损益（性质改变成长股投，处理视同卖掉了）。在编制合并财务报表时，应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》的有关规定进行会计处理。6【教材例4-2】①A公司于20×8年3月以2000万元取得B上市公司5%的股权，对B公司不具有重大影响，A公司将其分类为可供出售金融资产，按公允价值计量。20×9年4月1日，A公司又斥资25000万元自C公司取得B公司另外50%股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资后，B公司未宣告发放现金股利。A公司原持有B公司5%的股权于20×9年3月31日的公允价值为2500万元（与20×9年4月1日的公允价值相等），累计计入其他综合收益的金额为500万元。A公司与C公司不存在任何关联方关系。本例中，A公司是通过分步购买最终达到对B公司控制，因A公司与C公司不存在任何关联方关系，故形成非同一控制下企业合并。在购买日，A公司应进行如下账务处理：借：长期股权投资275000000贷：可供出售金融资产25000000←原投资账面/公允银行存款250000000借：其他综合收益5000000←视同卖掉贷：投资收益5000000②A公司于20×8年3月以12000万元取得B公司20%的股权，并能对B公司施加重大影响，采用权益法核算该项股权投资，当年度确认对B公司的投资收益450万元。20×9年4月，A公司又斥资15000万元自C公司取得B公司另外30%的股权。A公司除净利润外，无其他所有者权益变动，按净利润的10%提取盈余公积。A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。其他资料同上。购买日，A公司应进行以下账务处理：借：长期股权投资150000000←只反映新增部分贷：银行存款150000000购买日对B公司长期股权投资的账面价值=（12000+450）+15000=27450（万元）。不形成控股合并的长期股权投资（共同控制&重大影响）（处理类”非同一”）取得方式初始投资成本确认1.以支付现金取得实际支付的购买价款（包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出）←与“控股合并”不同2.以发行权益性证券取得权益性证券的公允价值3.以债务重组等方式取得按《债务重组》等相关准则规定处理7投资成本中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润的处理股权投资，取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收股利。债权投资，取得投资时，对于支付的对价中包含的已到付息期但尚未领取的利息应确认为应收利息。投资有关-相关费用会计处理-总结项目直接相关的费用、税金发行权益性证券支付的手续费、佣金等发行债务性证券支付的手续费、佣金等长期股权投资控制同一控制计入管理费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润计入应付债券初始确认金额（其中债券若为折价发行，该部分费用增加折价的金额；若为溢价发行应减少溢价的金额）非同一控制非控制不形成控股合并计入成本交易性金融资产计入投资收益持有至到期投资计入成本可供出售金融资产计入成本【提示】发行权益性证券过程中发生的广告费、路演费、上市酒会费等费用，应当计入当期损益。8长期股权投资的后续计量控制→子公司→成本法共同控制→合营企业权益法重大影响→联营企业成本法（一）定义及其适用范围成本法，指投资按成本计价的方法，不随被投资单位所有者权益的变动而变动。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。（二）核算1.“长期股权投资——投资成本”科目反映取得时的成本2.被投资单位宣告发放现金股利借：应收股利贷：投资收益3.计提减值准备借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备权益法（一）定义及其适用范围←理论与购买法相同权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共同的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。重大影响，是指投资方对被投资方的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。9（二）核算科目设置：长期股权投资——投资成本（投资时点）——损益调整（持有期间被投资单位净损益及利润分配变动）——其他综合收益（投资后其他综合收益变动）投资后——其他权益变动（投资后