第4章_审计程序与审计证据.

第4章审计程序与审计证据4.1审计程序4.2审计证据4.1审计程序审计程序有广义和狭义之分。广义的审计程序一般包括计划审计工作、执行审计工作和完成审计工作等三个阶段，狭义的审计程序则是指审计人员在审计工作中为了获取审计证据所采取的审计方法及其与审计内容的结合，即审计取证的方法．4.1.1计划审计工作4.1.2实施审计工作4.1.3完成审计工作4.1.4业务循环审计与报表项目审计4.1.1计划审计工作审计准备阶段，是整个审计程序的初始阶段。了解被审计单位基本情况签订审计业务约定书初步了解和评价内部控制实施风险评估制定审计计划签订审计业务约定书在决定接受审计委托后，则需签订审计业务约定书。审计业务约定书指会计师事务所与被审计单位签订的，用以记录和确认审计业务的委托与受托关系、审计目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议。审计业务约定书实际上是社会审计机构与被审计单位之间在法律上生效的合同。审计业务约定书审计业务约定书的内容财务报表审计的目标管理层对财务报表的责任管理层编制报表采用的会计准则和相关会计制度审计范围执行审计工作的安排审计报告格式和对审计结果的其他沟通形式审计和内控的局限性和风险管理层须提供的协助和工作条件注册会计师接触信息的权力管理层对其声明的确认注册会计师须保守商业秘密审计收费安排违约责任解决争议的方法签约双方法定代表的签字盖章初步了解和评价内部控制主要包括：了解和评价被审计单位各项规章制度业务处理程序和人员职责分工等是否合理处理每项经济业务的程序和手续是否科学实施风险评估审计风险模型审计风险模型使审计终极风险由定性转变为定量审计风险重大错报风险检查风险ש2005PrenticeHallBusinessPublishing,AuditingandAssuranceServices10/e,Arens/Elder/Beasley9-8用于计划的审计风险模型PDR=AAR÷(IR×CR)PDR=计划的检查风险AAR=可接受的审计风险IR=固有风险CR=控制风险固有风险（inherentrisk，IR）错报风险与被审计单位所处的环境有关，所产生的风险通常是固定存在的，称为固有风险。控制风险（controlrisk,CR）错报风险还与被审计单位的内部控制有关，内部控制设计及运行的有效性取决于被审计单位，与此有关的风险，称为控制风险。固有风险和控制风险都是独立于财务报表之外的，审计人员无法控制的风险。检查风险（DetectionRisk，DR）某一认定存在错报，该错报单独或连同其他报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。即审计人员通过预定的审计程序未能发现被审计单位财务报表上存在的某项重大错报或者漏报的可能性。检查风险是审计人员可以控制的，该风险与审计程序的详简或审计证据的多少密切相关，并直接决定最终的审计风险。审计人员必须实施风险评估程序，以此作为评估财务报表层次和认定层次重大错报风险的程序。•风险评估主要包括的内容：•了解被审计单位及其环境•识别和评估财务报表层次及各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险，包括确定需要特别考虑的重大错报风险已经仅通过实施实质性程序无法应对的重大错报风险等。制定审计计划•审计计划是指根据审计任务和具体情况所拟定的审计工作的具体步骤。•在计划审计工作时，审计人员就需要进行初步业务活动、制定总体审计业务策略和具体审计计划。•审计计划一般包括被审计单位基本情况、被审计单位委托目的和要求、参与审计人员、审计风险评估、审计范围和方法等等。（１）进驻和了解被审计单位（２）检查和评价内部控制（３）审查财务报表项目（４）获取审计证据实施审计工作了解被审计单位目的：了解被审计单位及其环境是相关审计准则规定的必要程序。了解的目的是识别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施进一步审计程序。检查和评价内部控制系统内部控制是被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计与执行的政策及程序。在实施审计工作时，审计人员要对内部控制系统的完善与健全情况进行检查和评价，根据评价的结果和发现的问题来确定下一步审计工作的重点。一般内部控制系统的检查和评价包括检查和评价内部控制系统是否健全、被审计单位内部控制系统的运行是否有效等等。检查和评价内部控制系统固有缺陷：在决策时人为判断可能出现错误和由于人为失误而导致内部控制失效；可能由于两个或更多的人员进行串通或管理层凌驾于内部控制之上而被规避。审查财务报表项目主要是检查它所反映的经济活动是否合法、合理和公允。审查财务报表的主要工作包括审查复核表内数据的正确性、报表项目金额是否与对应会计账簿、凭证、实务一致，揭示财务报表重大错报问题，等等。获取审计证据审计实施阶段的最终目的就是获取真实、有效的审计证据，它是审计人员作出判断、发表意见、出具报告的根本依据。获取审计证据的途径主要有：审查被审计单位财务报表审查其他有关资料审阅其他相关文件（１）整理评价审计中的重大发现和审计证据（２）复核审计工作底稿和财务报表（３）编制审计报告，提出管理建议书（４）建立审计档案完成审计工作整理评价审计中的重大发现和审计证据审计中的重大发现，主要涉及会计政策的选择和运用、针对特别审计目标发现的重大风险、财务报表中的重大错报等。在审计实施阶段，审计人员通常搜集到大量分散的、零星的审计证据，也需加以整理和评价。审计人员在不同阶段对重要性的判断可能是不同的，为了保证审计结论和审计报告的正确性和合理性，应该在完成审计工作阶段对这些重大发现和审计证据进行重新评价。复核审计工作底稿和财务报表审计结束前，审计人员要对财务报表总体合理性进行复核和分析，目的是确定经审计后的财务报表整体是否与被审计单位的理解一致、是否具有合理性。在运用分析程序进行总体复核时，审计人员应当重新考虑全部或者部分交易、余额等是否恰当，之前的审计程序是否充分。审核工作底稿是审计人员在审计工作中汇总、分析、整理与审计问题有关的资料所形成的书面资料，其在编制过程中存在一定程度的主观性和片面性，因而需要对审计工作底稿进行复核，这也是对结果实施最后的质量控制，以确认审计工作已达到审计机构的质量控制标准。编制审计报告，提出管理建议书审计报告是审计人员完成审计任务，向被审计单位提出审计情况，形成审计意见的书面文件。外部审计机构出具的审计报告具有法律效力，因而需对审计报告的正确性和公允性进行复核。审计工作及其发现的目的在于解决和改进发现的问题，审计人员通过对被审计单位的审核与检查，发现其内部控制及其他方面存在的问题，应该就此向被审计单位的管理层提出改进的意见和建议，形成管理建议书。建立审计档案审计机构应当对审计工作底稿进行分类整理，形成审计档案。根据审计资料的使用期限长短和作用大小，可将审计工作底稿归类为永久性档案和当期档案分档管理。永久性档案:记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计档案。如被审计单位的组织结构、批准证书、营业执照、章程、重要资产的所有权或使用权的证明文件复印件等当期档案：记录内容经常变化，主要供当期和下期审计使用的审计档案。如总体审计策略和具体审计计划审计机构应该制定审计档案保管和保密制度。1.业务循环审计业务循环审计是指根据业务循环原理，了解、审查和评价被审计单位内部控制及其执行情况，按照业务循环次序进行交易和账户余额的实质性测试，从而对其财务报表的合法性、公允性进行的审计。企业的业务循环，通常包括：销售与收款循环、生产与存货循环、采购与付款循环、投资与筹资循环等。在审计实务中，审计人员采用业务循环审计的目的，是确保审计工作质量，提高审计工作效率。按业务循环组织实施审计，成为“循环法”4.1.4业务循环审计与报表项目审计报表项目审计２．报表项目审计（ａｃｃｏｕｎｔａｐｐｒｏａｃｈ）报表项目审计即财务报表审计，是指审计人员依法接受委托，依照审计准则的规定，对被审计单位的财务报表按照报表项目次序，实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，并对财务报表发表审计意见的审计。按照报表项目组织实施审计，称为“账户法”报表项目审计的意义见P61报表项目审计的范围：根据审计准则和会计准则的规定，财务报表的审计范围包括被审计单位的资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表及相关资料，还包括形成上述财务报表的基础资料。财务报表审计范围，应当根据审计准则、会计准则以及其他有关法律法规的规定和审计业务约定书来加以具体确定。报表项目审计的原则一审计人员应该遵守相关的职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则，保持专业胜任能力和应有的关注，并对执行过程中获知的信息保密。二审计人员应该保持职业怀疑态度，在计划和实施审计工作时，充分考虑可能存在导致财务报表发生重大报错的情形。职业怀疑态度是指审计人员以质疑的方式评价所获取的审计证据的有消息，并对矛盾的审计证据以及引起对文件记录或管理层和治理层提供的信息的可靠性产生怀疑的审计证据保持警觉。三审计人员应当遵守审计机构质量控制准则，并按照审计准则的规定与要求执业。业务循环审计与报表项目审计的关系报表项目审计与被审计单位的账户体系和财务报表格式相吻合，因而操作起来比较简单，但人为地将联系紧密的相关账户分割开来，容易造成整个审计工作的脱节和重复，审计效率较低。相比而言，业务循环审计比较符合被审计单位内部流程和内部控制的设计状况，有利于加深审计人员对被审计单位经济业务的理解，也有利于将特定业务循环所涉及的财务报表项目分配给一个或数个审计人员，便于审计人员之间合理分工，能够提高审计工作效率和效果。财务报表项目和业务循环环节有一定的相关性，因而业务循环审计离不开对财务报表项目的审计。按照财务报表项目和业务循环环节的相关程度，可以建立起业务循环与所涉及的主要财务报表项目之间的对应关系，主要包括：（1）销售与收款循环：涉及的资产负债表项目主要有应收票据、应收账款、坏账准备、预收账款等；涉及利润表项目主要有营业收入、营业税金及附加和销售费用等。（2）生产与存货循环：涉及的资产负债表项目有材料采购、原材料、包装物、低值易耗品、材料成本差异、自制半成品、库存商品、商品进销差价、委托加工物资、存货跌价准备、委托代销商品、生产成本、制造费用、劳务成本、应付职工薪酬；涉及的利润表项目通常为营业成本。（3）采购与付款循环：涉及的资产负债表项目主要有预付账款、固定资产、累计折旧、固定资产减值准备、固定资产清理、工程物资、在建工程、无形资产、开发支出、商誉、长期待摊费用、应付票据、应付账款等；所涉及的利润表项目通常是管理费用（4）投资与筹资循环：涉及的资产负债表项目主要有交易性金融资产、应收股利、应收补贴款、可供出售金融资产、持有至到期投资、长期股权投资、投资性房地产、长期债权投资、递延所得税资产、交易性金融负责、短期借款、应付股利、应付利息、预计负债、长期借款、应付债券、长期应付款、专项应付款、递延所得税负债、实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润等；涉及的利润表项目主要有资产减值准备、公允价值变动损益、财务费用、投资收益、补贴收入、营业外收入、营业外支出、所得税费用等。总之，账户法一般适用于审计会计业务简单或内部控制无效的被审计单位，而循环法则通常适用于审计会计业务众多且内部控制有效的被审计单位。一般来说，对企业的内部控制进行控制测试，通常采用循环法。本教材提倡采用循环法．4.2审计证据4.2.1审计证据的含义4.2.2审计证据的种类4.2.3审计证据的特性4.2.4获取审计证据时对认定的运用4.2.5获取审计证据的审计程序4.2.6审计证据的鉴定审计证据是指审计人员为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。审计证据的含义类别列举财务报表依据的会计记录中含有的信息一般包括对初始分录的记录和支持性记录，如支票