浅谈我国企业合并分立的所得税筹划

浅谈我国企业分立合并的所得税筹划摘要：税收筹划是指纳税人在现行税收制度许可的范围内，通过对自身的筹资活动、投资活动以及经营活动进行合理的、巧妙的安排，尽可能取得节税的税收利益，实现企业价值最大化目标。随着我国经济的发展，企业经营管理水平的提高，税收筹划问题逐渐被广大企业所关注，并逐渐运用到它们经营管理过程中，但是我国的税收筹划从总体来说起步比较晚，发展并不完善，在企业的实际运用中存在很多误区，在企业合并与分立过程中表现得尤为严重。合理地进行企业的合并与分立能为企业提供很大的避税空间。关键词：企业分立；企业合并；企业所得税；税收筹划DivisionandMergerofEnterprisesIncomeTaxPlanningAbstract:TaxPlanningisreferstothetaxpayerintheexistingtaxsystemspermit,Throughitsfinancingactivities,investmentactivitiesandreasonablebusinessactivities,andingeniousarrangements,asfaraspossibletoobtaintax-revenuebenefitstoachievethegoalofmaximizingcorporatevalue.WiththedevelopmentofChineseeconomy,Raisingthelevelofenterprisemanagement,Taxplanningissuesofconcerntomanyenterprisesandapplytotheiroperationandmanagementprocess,Butourtaxplanningingeneralisratherlate,developmentisnotperfect,practicalapplicationintheenterprisetherearemanyerrorsintheprocessofmergerandseparationperformanceisparticularlyacute.Reasonableforcorporatemergersanddivisioncanprovideenterpriseswithlarge-avoidancespace,thisarticleaboutthecurrentincometaxplanningformergersdiscreteproblems,andmakesomesuggestions.Keywords:businessdivision;businesscombination;corporateincometax;taxplanning一、绪论(一)选题意义税收筹划有助于企业实现价值的最大化。税收是国家为了实现其职能，凭借政治权利，按照法律规定的标准，强制地、无偿地参与社会剩余产品分配而取得财政收入的一种规范形式，其基本特征是强制性、无偿性、固定性。税收可以说是对企业利润的直接剥夺。但企业的财务目标决定了它必将千方百计减轻税收负担，实现企业价值的最大化。但如果企业采取偷税，抗税和骗税的手段来节税毕将受到严厉的惩罚。而通过税收筹划，充分利用纳税人享有的各项税收权利，不但不会触犯法律，而且可以最大限度的减轻税收支出负担，显然有助于企业价值最大化目标的实现。而且税收筹划有助于企业科学决策、增强依法纳税意识。税收作为企业经营的一个外部约束条件，无疑会对企业生产经营产生很大影响。通过税收筹划，有利于投资者分析不同地区、不同行业税负的轻重，从而作出正确的投资决策，提高投资收益。所以，企业进行税收筹划，有利于企业科学决策的作出，经济效益的提高，风险的减少。另外，从宏观角度来看，税收筹划不仅可以推动我国税法的完善，而且有利于推动我国税务机关依法执政。纳税人根据税法中税基与税率的差别，根据税收的各项优惠、鼓励政策，进行投资、筹资、企业制度改革、产品结构调整等决策，尽管在主观上是为了减轻自己的税收负担，但在客观上却是在国家税收经济杠杆的作用下，逐步走向了优化产业结构和生产力合理布局的道路，体现了国家的产业政策，有利于促进资本的流动和资源的合理配置。（二）文献综述什么是税收筹划，如何认识税收筹划，不同的学者有不同的观点。1994年唐腾翔在《税收筹划》一书认为税收筹划指的是在法律规定许可的范围内，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，尽可能去“节税”的税收利益。其要点在于:合法性、筹划性和目的性。2005年王韬、刘芳在《企业税收筹划》中将纳税筹划定义为纳税人依据所涉及到的现行税法，在遵守税法、尊重税法的前提下，运用纳税人的权利，根据税法中的“允许”与“不允许”、“应该”与“不应该”以及“非不允许”与“非不应该”的项目、内容等，对经营、投资、筹资等活动进行旨在减轻税负的谋划和对策。天津财经大学的盖地在其2005年出版的《企业税务筹划理论与实务》一书中认为“在征纳双方法律地位平等但不对等的情况下，对公法来说，应遵循‘法无授权不得行’的原则，如果征管方也可以进行‘筹划’，则会造成对公法的滥用。对纳税人来说，可遵循‘法无明文不为过’”。因此，涉税筹划只应是纳税人的筹划，而对征管方来说，只能是依法征管、依法治税。因此，他认为纳税人的纳税筹划称为“税务筹划”较妥。张中秀在其编著的2006年出版的《纳税筹划》一书中从“纳税筹划”所包含的方法上给出定义。他指出:“纳税筹划应包括三个内容:一是采用合法的手段进行节税筹划，二是采用非违法的手段进行避税筹划，三是采用经济手段，特别是价格手段进行的税收转嫁筹划”，并且他认为税收筹划是同时站在征纳双方的角度对征税管理和纳税义务进行筹划，以期达到最佳的征收效果或减少税收支出、降低税收成本的行为。税收筹划可以分为税务筹划和纳税筹划两个部分。税务筹划指税务部门为充分实现税收的调节功能和堵塞税收漏洞而进行的筹划，包括立法环节的筹划和征管环节的筹划。我认为纳税筹划是在法律允许的范围内，通过纳税人对企业事务合理的事先安排，以达到降低税负的目的。二、综述（一）企业合并的概念和分类企业合并是实现资源流动和有效配置的重要方式，在企业并购过程中不可避免地涉及到企业税收负担及筹划节税问题。企业合并筹划是指企业利用并购及资产重组手段，改变其组织形式及股权关系，实现税负降低的筹划方法。税法中所称合并是指两个或两个以上的企业，依据法律规定或合同约定合并为一个企业的法律行为。按照法律形式划分，企业合并通常分为吸收合并、新设合并和控股合并。吸收合并下，一个企业吸收了其他企业并存续，被吸收的企业解散。新设合并下，新设立的企业成为了一个新的法律主体，所以其应如同新成立的企业一样纳税。而控股合并是指一家公司通过购买另一家或几家公司的股份以取得对这些公司的控制股权，被收购的公司成为它的子公司或附属公司，它自己则成为这些子公司的母公司或控股公司。（二）企业分立的概念和分类企业分立可以实现财产和所得在两个或多个纳税主体之间进行分割，一方面可以发挥专业分工优势，促进企业生产经营能力的提高，另一方面可以有效开展纳税筹划，减轻企业税负。分立是指一个企业依据有关法律法规的规定，分立为两个或两个以上的公司的法律行为。企业分立包括被分立企业将部分或全部业务分离转让给两个或两个以上现存或新设的企业，为其股东换取分立企业的股权或其他财产，可分为存续分立与新设分立。企业分立是企业产权变革、资产重组的重要形式。（三）有关企业分立合并所得税的政策规定通常情况下，被合并企业和被分立企业应视为按公允价值转让，处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳企业所得税。对于亏损的弥补，在企业分立中如果是存续分立，被分立企业未超过法定约定期限的亏损额可由存续企业继续弥补，如果是新设分立，被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额不得结转到分立企业弥补，而在企业合并时，被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。合并企业与分立企业接受有关资产时，其计税都是按经评估确认的价值确定成本，这种重组方式即应税重组。但是当分立企业与合并企业支付给被分立企业、被合并企业或其股东的收购价格中，除分立企业或合并企业的股权以外的现金、有价证券和其他资产（以下简称非股权支付额），不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20%的，经税务机关审核确认，被分立企业与被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳企业所得税，被分立与被合并企业重组以前的全部企业所得税纳税事项由分立与合并企业分担，以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由分立企业与合并企业继续按规定用以后年度实现的与被分立企业与被合并企业资产相关的所得弥补。分立企业与合并企业接受被重组企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。（四）企业分立合并所得税筹划的方法1．纳税筹划的概念税收筹划是指纳税人在现行税收制度许可的范围内，通过对自身的筹资活动、投资活动以及经营活动进行合理、巧妙的安排，尽可能取得节税的税收利益，实现企业价值最大化目标.2．分立与合并纳税筹划的方法目前企业分立合并过程中所得税的筹划方法虽然有很多，但综合起来，通常使用的主要有以下几种：（1）企业在重组过程中支付方式选择的筹划在分立合并过程中，企业的支付方式主要有三种，分别是现金购买式，股份交易式，承担债务式。选择合适的支付方式能够为企业减轻税负。企业选择何种支付方式决定了企业属于应税合并还是免税的合并。对于是应税合并还是免税合并应当按照以上的政策规定进行处理。例如：现存在两个公司A和B，A是合并公司，B是目标公司，并且B公司股本为1000万元。现经过双方协商，A公司拟采用以下方式进行并购：(一)A公司用发行新股的方式换取B公司股东手中持有的一部分旧股;(二)其余部分B公司股票由A公司以直接支付现金的方式购买。两个公司在这种合并模式下应当如何确定支付现金和新股换旧股的比例才能使总的税收成本最小呢?这就主要取决于A公司所支付的现金数量。如果A公司把现金支付额控制在200万元以内，对B公司或其股东而言，就可以享受免税合并的待遇，B公司免交企业所得税。如果这个并购过程中的A公司选择支付的现金大于200万元，即非股权支付额超出了目标企业股权票面价值的20%(1000×20%=200)，那么按照税法规定，对这一并购行为B公司不但要交纳企业所得税。由此例子足见，在并购过程中我国公司出资方式选择时应该注意非股权支付额20%的界限，充分利用低于20%所享有的税收优惠，降低企业并购的税收成本。(2)分立或合并筹资方式的筹划筹资方式下的主要纳税筹划的切入点就是税法规定的企业债务利息可以在税前利润中扣除，降低应纳税所得额。目前我国的主要筹资方式有内部留存、增资扩股、金融机构贷款、发行债券、卖方融资和杠杆收购等方式，归纳起来即股权筹资和债权筹资。选择何种筹资方式就会改变企业的资本结构。资本结构的构成与变动主要取决于负债比率，而负债比率是否合理是判定资本结构是否优化的关键。从税收筹划角度来看，债权筹资方式要优于股权筹资。一方面债权人可以从企业剩余财产中优先偿付，风险较低，而且不会造成股权稀释，更重要的是债权筹资方式下，利息费用可以在税前扣除，起到避税的作用。因此，合并企业在筹集并购所需资金时，可以结合企业本身的财务杠杆强度，合理运用负债融资方式筹集资金，但当企业负债比例过高时，仍采用债权融资则会导致很大的财务风险，反而失去了债权筹资并购的节税意义。(3)分立或合并后整合的筹划企业重组后，选择其作为子公司还是分公司，就会对整体税负造成一定的影响。子公司具有独立的法人资格，要承担独立的义务，而分公司不具备独立的法人资格，其所发生的利润与亏损要与总公司合并计算纳税，站在整个集团企业的纳税角度就要考虑目标企业的盈利状况再选择应当采用何种组织形式。另外，我们还可以结合企业的生命周期阶段进行组织设置的税收筹划。若被合并企业处于合并初期，可以选择分公司的形式，因为在此阶段，其亏损的可能性很大，其巨额的固定资产投入和费