第04章交易性金融资产与可供出售金融资产

第4章交易性金融资产与可供出售金融资产•4.1金融资产的定义和分类•4.2交易性金融资产•4.3可供出售金融资产2019/8/1114.1金融资产的定义和分类•4.1.1金融工具的定义与分类•4.1.2金融资产的定义•4.1.3金融资产的分类4.1.1金融工具的定义与分类•1.金融工具的定义•——是指形成一个企业的金融资产，并形成另一个企业的金融负债或权益工具的合同。•金融工具（financialinstrument)•金融资产（financialasset)•金融负债（financialliability)•权益工具（equityinstrument)•2.金融工具的分类（1）基础金融工具——包括企业持有的现金、存放于金融机构的款项、普通股、以及代表在未来收取或支付金融资产的合同权利或义务等。（2）衍生工具——是指具有下列特征的金融工具或其他合同：1）其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量与合同的任一方不存在特定关系；2）不要求初始净投资，或与对市场情况变化有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资；3）在未来某一日期结算。•衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。4.1.2金融资产的定义•金融资产（financialasset)——是指企业持有的现金、权益工具投资、从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利，以及在潜在有利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利等。•属于企业资产的重要组成部分，主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、应收利息、各种债权投资与股权投资（交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产）、衍生工具形成的资产等。4.1.3金融资产的分类1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产(Financialassetsatfairvaluethroughprofitorloss)（交易性金融资产）2.持有至到期投资(Held-to-maturityinvestments)3.贷款和应收款项(Loansandreceivables)4.可供出售金融资产。(Available-for-salefinancialassets)（公允价值变动计入资本公积——其他资本公积）上述分类一经确定，不应随意变更。102019/8/114.2交易性金融资产4.2.1定义4.2.2计量4.2.3账务处理112019/8/114.2.1定义满足下列条件之一的金融资产：1．取得金融资产的目的主要是为了近期内出售。2．属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。3．属于衍生工具，如国债期货、远期合同、股指期货等。但是，如果衍生工具被企业指定为有效套期关系中的衍生工具，则该衍生工具初始确认后的公允价值变动应根据其对应的套期关系（即公允价值套期、现金流量套期或境外经营净投资套期）不同，采用相应的方法进行处理。4.2.2计量1.初始计量•按公允价值进行初始计量，交易费用计入当期损益。•支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息——应当单独确认为应收股利或应收利息。2019/8/11132.后续计量•持有期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。•资产负债表日，以公允价值计量且其变动计入当期损益（公允价值变动损益）。•处置金融资产时，其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变动2019/8/11144.2.3账务处理【例】2008年1月1日，甲公司从二级市场支付价款1020000元（含已到期但尚未领取的利息20000元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用20000元。该债券面值1000000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次。甲公司将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：（1）2008年1月5日收到2007年下半年的利息20000元；（2）2008年6月30日债券的公允价值为1150000元（不含利息）；（3）2008年7月5日，收到该债券上半年的利息；（4）2008年12月31日债券的公允价值为1100000元（不含利息）；（5）2009年1月5日，收到该债券2008年下半年的利息；2019/8/1116（6）2009年3月31日，甲公司将该债券出售，取得价款1180000元（含1季度利息10000元）。不考虑其他因素。（1）2008年1月1日，购入债券。借：交易性金融资产——成本1000000应收利息20000投资收益(交易费用)20000贷：银行存款1040000（2）2008年1月5日，收到该债券2007年下半年的利息。借：银行存款20000贷：应收利息200002019/8/1117（3）2008年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益。借：交易性金融资产——公允价值变动150000贷：公允价值变动损益150000借：应收利息20000贷：投资收益20000（4）2008年7月5日，收到该债券半年利息借：银行存款20000贷：应收利息200002019/8/1118（5）2008年12月31日，确认公允价值变动和投资收益。借：公允价值变动损益50000贷：交易性金融资产—公允价值变动50000借：应收利息20000贷：投资收益20000（6）2009年1月5日，收到该债券2008年下半年利息。借：银行存款20000贷：应收利息200002019/8/1119（7）2009年3月31日，将该债券予以出售借：应收利息10000贷：投资收益10000借：银行存款10000贷：应收利息10000借：银行存款1170000公允价值变动损益100000贷：交易性金融资产—成本1000000—公允价值变动100000投资收益1700002019/8/11204.3可供出售金融资产4.3.1可供出售金融资产概念可供出售金融资产(Available-for-salefinancialassets)是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：（1）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。212019/8/114.3.2可供出售金融资产的计量1.初始计量（initialmeasurement)•（1）购入的可供出售金融资产•以公允价值加上相关交易费用作为初始确认金额。•企业取得可供出售金融资产所支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息——应当单独确认为应收项目（应收股利或应收利息）。2019/8/1122•可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。•（2）由持有至到期投资重分类形成的可供出售金融资产•按重分类日的公允价值计量。2019/8/11232．后续计量（subsequentmeasurement)•资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值进行后续计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积——其他资本公积），在该金融资产终止确认时，将“资本公积——其他资本公积”转出，计入当期损益。2019/8/11244.3.3可供出售金融资产的取得1.购买方式取得可供出售金融资产（1）如果购买的可供出售金融资产为股票投资：借：可供出售金融资产——成本（公允价值与交易费用之和）应收股利（支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款等（实际支付的金额）2019/8/1125（2）如果购买的可供出售金融资产为债券投资：借：可供出售金融资产——成本（债券面值）应收利息（支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）借或贷：可供出售金融资产——利息调整（差额）（持有至到期投资转换为可供出售金融资产时，若没有应收利息，则为债券面值减公允价值）贷：银行存款等（实际支付的金额）2019/8/11262.将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产借：可供出售金融资产（金融资产的公允价值）贷：持有至到期投资（账面价值）（包括应收利息、利息调整和可供出售金融资产减值准备的调整）贷或借：资本公积——其他资本公积（差额）2019/8/11274.3.4可供出售金融资产的期末计价1.基本原则——公允价值计量加减值测试（1）先按公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积；（2）再进行减值测试，若发生减值需从资本公积转为资产减值损失。2019/8/11282.公允价值变动金额的确定p112（1）可供出售权益工具的公允价值变动就是权益工具本期末与上期末的公允价值的差额。（2）可供出售债权工具的公允价值变动是债权工具本期末与上期末的公允价值的差额调整该期间摊余成本变动额后的金额。2019/8/11293.公允价值变动的会计处理•一般情况下，因可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，应计入所有者权益（资本公积）而不计入当期损益。•当可供出售金融资产终止确认（如出售、处置、重分类为持有至到期投资等）时，再将与之相应的计入所有者权益的公允价值变动转出，计入当期损益。2019/8/1130•（1）公允价值高于其账面余额的差额借：可供出售金融资产——公允价值变动贷：资本公积——其他资本公积•（2）公允价值低于其账面余额的差额——做相反会计分录。这与交易性金融资产公允价值变动计入直接记入当期损益明显不同。（二者持有目的不同）2019/8/1131例：承4.2.2例1资料，假如2009年7月1日购入的400万股A公司股票在2009年12月31日的收盘价为每股13元，股票公允价值总额为52000000元。2009年12月31日应调整该项可供出售金融资产的账面价值如下：借：可供出售金融资产——权益工具（A）——公允价值变动11900000贷：资本公积119000002019/8/11323.可供出售金融资产的减值测试（1）为什么还要进行减值测试？P108•公允价值变动计入了资本公积，没有计入当期损益。2019/8/1133（2）发生减值的主要证据P108•可供出售金融资产期末以公允价值计量，期末公允价值有时高于成本，有时低于成本，但现行会计准则规定公允价值低于成本不一定要确认减值。只有发生了对可供出售金融资产预计未来现金流量有不利影响（且这种影响能够可靠计量）的事项才表明该可供出售金融资产发生了减值。2019/8/1134（3）减值的会计处理P109可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。借：资产减值损失（应减记的金额）贷：资本公积——其他资本公积（原计入的累计损失）可供出售金融资产——公允价值变动（或可供出售金融资产减值准备）2019/8/1135例：某企业20×7年7月1日在二级市场购入A公司股票400万股，每股成交价10元，购入该股票共支付手续费、印花税等交易费用10万元。初始确认时企业将购入的该股票划分为可供出售金融资产。•20×7年12月31日的收盘价为每股13元，股票公允价值总额为52000000元。•20×8年12月31日400万股A公司股票因A公司发生重大违法事件导致股价严重下跌，每股收盘价为2元，且该下跌并非暂时性下跌。2019/8/1136•20×7年7月1日的取得成本=4000000×10＋100000=40100000（元）•20×7年12月31日的公允价值总额=52000000（元）•20×8年12月31日的公允价值总额=4000000×2=8000000（元）•20×8年12月31日应计提减值准备、确认减值损失=40100000-8000000=32100000（元）同时将原计入资本公积的金额11900000从资本公积转出。2019/8/1137借：资产减值损失32100000资本公积11900000贷：可供出售金融资产—权益工具（A）--公允价值