金融资产--金融资产的初始计量（PPT 34页）

第五章金融资产高级讲师刘菲菲主要内容：金融资产的初始计量金融资产的后续计量金融资产减值得处理金融资产主要包括的内容库存现金应收帐款应收票据贷款垫款其他应收款应收利息债权投资股权投资基金投资衍生金融资产等金融资产的分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产交易性金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产外购的有活跃市场报价的股票/债券投资/基金投资等有效套期工具以外的衍生工具，如期货等解决“会计不匹配”:比如，金融资产划分为可供出售,而相关负债却以摊余成本计量,指定后通常能提供更相关的信息;又比如,为了避免涉及复杂的套期有效性测试,等等（一）交易性金融资产：满足条件之一即可•1、取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售，如为赚取差价购入股票、债券、基金等；•2、属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理•3、属于衍生工具。但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。（外汇期货、合同合约、衍生金融工具）•财务担保合同：保证人与债权人约定，当债务人不履行债务时，保证人按照约定履行债务或承担责任的合同。（二）直接指定为按公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产•条件：•1、该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况•2、企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合等，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。•在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得做其指定。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理•1.交易性金融资产（债券：面值100，利率3%）取得时，支付价款103（含已宣告发放利息3），另支付交易费用2•借：交易性金融资产——成本100•应收利息3•投资收益2•贷：银行存款105以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理•2.收到最初支付价款中所含利息3•借：银行存款3•贷：应收利息3•3.期末，债券公允价值为110借：交易性金融资产—公允价值变动10贷：公允价值变动损益10借：应收利息3贷：投资收益3以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理•4.次年收到上期利息•借：银行存款3•贷：应收利息3•5.次年，将该债券处置（售价120）•借：银行存款120•贷：交易性金融资产——成本100•——公允价值变动10•投资收益10•借：公允价值变动损益10•贷：投资收益10持有至到期投资到期日固定回收金额固定或可确定，企业有明确意图和能力持有至到期有活跃市场例如：（1）符合以上条件的债券投资等（2）中行IPO：政府债券、公共部门和准政府债券、金融机构债券、公司债券等特征持有至到期投资会计处理—摊余成本计量•金融资产摊余成本•=初始确认金额（期初摊余成本）•--扣除已偿还本金•+/--采用实际利率法将该初始确认金额与•到期日金额间的差额•进行摊销形成的累计摊销额•--已发生的减值损失•[例1]20X0年初，甲公司购买了一项债券，剩余年限5年，划分为持有至到期投资,公允价值为90,交易成本为5，每年按票面利率可收得固定利息4。该债券在第五年兑付(不能提前兑付)时可得本金110.•在初始确认时,计算实际利率如下:•4/(1+r)+4/(1+r)²+…+114/(1+r)5=95•计算结果：r=6.96%年份年初摊余成本a利息收益b=a*r（实际利息）现金流量c（票面利息）年末摊余成本d=a+b-c20X0956.61497.6120X197.616.794100.4120X2100.416.994103.3920X3103.397.194106.5820X4106.587.424+1100持有至到期投资的会计处理1.取得时：借：持有至到期投资——成本（面值）110应收利息(价款中包含的利息）0贷：银行存款（实际付款）95持有至到期投资——利息调整15持有至到期投资的会计处理•2.资产负债表日计息时：若分期付息，一次还本（以上表第一年数字为例）借：应收利息4持有至到期投资——利息调整2.21贷：投资收益6.61若一次还本付息借：持有至到期投资——应计利息4持有至到期投资——利息调整2.21贷：投资收益6.61持有至到期投资的会计处理•3.出售持有至到期投资•假设第3年末出售该投资，价款108万元，不考虑相关税费，以分期付息数据为例。•借：银行存款108•持有至到期投资——利息调整6.61•贷：持有至到期投资——成本110•投资收益4.61•已计提减值准备的，还应同时结转减值准备•持有至到期投资的会计处理•4.将持有至到期投资重分类为可供出售的金融资产：在重分类日•借：可供出售金融资产（公允价值）•贷：持有至到期投资__成本•—利息调整（帐面价值）•—应计利息可供出售金融资产出于风险头寸管理考虑等直接指定的可供出售金融资产贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产在活跃市场上有报价的债券投资在活跃市场上有报价的股票投资等等金融资产重分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产XXX其他三类之间不能随意重分类金融资产和金融负债的计量类别初始计量后续计量以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债（FVTPL）公允价值,交易费用计入当期损益公允价值,变动计入当期损益持有至到期投资（HTM）公允价值，交易费用计入初始入账金额，构成成本组成部分摊余成本贷款和应收款项可供出售金融资产(AFS)公允价值,变动计入权益其他金融负债摊余成本或其他基础[例2]20X0年初，A公司购买了一项债券，剩余年限5年，划分为持有至到期投资,公允价值为1000（无交易成本）。该债券的面值1250，年票面利率4.7%(即每年支付利息59)。该债券发行方可以提前赎回，且不付罚金。A公司预期发行方不会提前赎回。假定计算确定的实际利率为10%。（图示见下页）年份年初摊余成本a利息收益b=a*10%现金流量c年末摊余成本d=a+b-c20X0100010059104120X1104110459108620X2108610959113620X3113611359119020X411901191250+59020X2年1月1日,A公司修改了其现金流量,预期X2年末将收回本金的50%,剩余的50%在X4年末收回.此时,X2年的年初摊余成本应调整（将X2年及以后的金额用原利率折）（1250/2）*(1+10%)+625*（1+10%）+59*（1+10%）+30*（1+10）+30*（1+10）=1138（四舍五入）--此应为X2年期初数-1-2-1-2-3年份年初摊余成本a利息收益b=a*10%现金流量c年末摊余成本d=a+b-c20X0100010059104120X1104110459108620X21086+52(1138)11459+62556820X3568573059520X459560625+300[例3]20X0年初，甲公司平价发行了一项债券，本金1250（不考虑交易成本），剩余年限5年，X4年末兑付。合同约定的利率为：年份利率（%）20X0620X1820X21020X31220X416.4利息75100125150205实际利率计算如下：75*(1+r)+100*（1+r）+125*（1+r）+150*（1+r）+(1250+205)*（1+r）=1250确定:r=10%-1-2-4-5-3年份年初摊余成本a利息收益b=a*10%现金流量c年末摊余成本d=a+b-c20X0125012575130020X11300130100133020X21330133125133820X31338134150132220X413221331250+2050贷款和应收款项回收金额固定或可确定无活跃市场特征例:符合以上条件的商业银行贷出款项商业购入贷款商业银行所持没有活跃市场债券/票据工商企业应收账款等贷款和应收款项的会计处理金融企业贷款的会计处理类似于持有至到期投资的后续计量----按实际利率法,采用摊余成本计量一般企业的应收帐款、应收票据的会计处理同前述有关规定，无变化。----贷款减值的会计处理(参见金融资产减值部分的说明)可供出售金融资产的会计处理----按实际利率法,采用摊余成本计量(类似于持有至到期投资的后续计量)----贷款减值的会计处理(参见金融资产减值部分的说明)可供出售金融资产的会计处理[1]实际利率法计算确定的利息确认为损益;[2]减值损失确认为损益;[3]外币货币性金融资产形成的汇兑损益,应确认为损益(“就好像这些资产以摊余成本进行计量”！)在权益中确认的累计利得或损失=摊余成本（如有减值，应调整减值损失）-报告企业功能货币表示的可供出售货币性金融资产的公允价值金融资产减值•需要进行减值测试的金融资产：交易性金融资产以外的金融资产：(1)持有至到期投资(2)贷款和应收款项(3)可供出售的金融资产金融资产减值损失的确认摊余成本计量的金融资产减值损失=金融资产的期末账面价值-预计未来现金流量现值一般工商企业应收款项期末坏账损失计量单项金额重大且发生损失的应收款项:未来现金流折现法其他(含单项金额重大且非发生损失的应收款项):不同账龄期末余额*坏账损失比例