第五章++税制结构理论

主讲：尚可文本章主要讲授内容第一节税收制度、税制类型和税制结构一、税收制度二、税制类型三、税制结构一、税收制度1、含义广义税制：指国家规定的有关征税的各种法律、法规、规定的总称。包括税收的征税、会计、统计、检查制度等。狭义税制：具体税种的征税制度。2、作用：是国家征税的法律依据，也是纳税人纳税的准则。3、意义：一方面为了制约纳税人，即规定纳税人必须履行的纳税义务；另一方面为了制约税务机关，即规定税务机关必须履行的征税职责。二、税制类型（一）单一税制（二）复合税制（一）单一税制1.单一土地税论——法国重农学派所提倡，魁奈和布阿吉尔贝尔是其代表人物。2.单一消费税论——多为重商主义者，l7世纪，英国人霍布斯主张实行单一消费税。3.单一所得税论——法国学者波丹提出，但他当时还主张设立关税，后来法国学者穆班提出“什一税”，才是一种彻底的单一所得税论的主张。4.单一资本税论——法国学者日拉丹和门尼埃，以及后来的一些美国学者。单一税制的评价历史上单一税制理论的提出有其时代背景，主要是由于当时税制复杂，政府横征暴敛，人民不堪其苦，或者是由于税收分配不公平，而遭到了人民的反抗。另外，也是由于人们看到了的一些优点：①税收的课征只有一次，对生产和流通影响很小，有利于经济的发展；②稽征手续简单，减少了征收费用；③可使纳税人轻易了解其应纳税额，可以减少苛扰的弊端。单一税制的评价但是，单一税制也有很多缺点，以税收原则的要求来看，主要表现在以下几个方面：①从财政原则看，单一税制很难保证财政收入的充足，也就难以满足国家经费的支出需要；②从经济原则看，单一税容易引起某一方面经济上的变动；③从社会原则看，单一税制的征税范围很小，不能普及一切人和物，不符合税收的普遍原则。同时单一税只对某一方面课税，而对其他方面不课税，也难以实现税收的平等原则。（二）复合税制复合税制是指在一个税收管辖权范围内，同时课征两种以上税种的税制。为了保持复合税制应有的优势，要慎重选择税种和税源。在理论上，对复合税制结构的分类多种多样。复合税制模式的内容复合税制模式作为由多种税组合而成的税收制度，究竟应该由哪些税种组成，有以下三种不同的理论学说。两大税类论。是指税收制度由直接税和间接税组成。三大税类论。认为税制结构应由三类税构成，如瓦格纳认为应由所得税(对所得、收益、利息的课税)、所有税(指财产税)与消费税组合，才较为全面；日本小川乡太郎主张所得税、消费税、流通税三个税类组成的税制。这种理论观点，为现代西方国家所得税、商品税和财产税三大税类理论的建立和发展奠定了基础。四大税类论。在上面三大税类论的基础上，有些学者又增加了流通税类，从而构成了四个税类。复合税制的评价复合税制是一种比较科学的税收制度。它的优点体现在：就财政收入而言，税源广且普遍，伸缩性大，弹性充分，收入充足；就社会政策而言，具有平均社会财富，稳定国民经济的功能；就税收负担而言，从多方面捕捉税源，可以减少逃漏。当然，复合税制也有一些缺点，表现在：税收种类较多，对生产和流通可能带来不利影响；征收手续繁杂，征收费用较高；容易产生重复课税。建立复合税制模式应注意的问题1、税种选择问题——建立税收制度的首要问题。要求：应考虑以下几个方面：①税收原则；②税种联系；③税负转嫁归宿；④税制繁简要求等。税种创新：指税种的产生和税种内容的实质性变革。根本原因是经济的不断发展。可以说，经济发展过程中出现的新情况是其内在原因，而政府履行财政职责时所面临的问题和困难则是导致税种创新的直接因素。如社会发展对社会保障制度的要求使得社会保险税成为主要税种之一；政府为矫正外部经济问题而开征环境税；为对电子商务与贸易进行必要的管理和调控而开征电子商务交易税等。主体税种与辅助税种的配置主体税种的特点：收入占较大比重；在调控经济方面发挥主要作用；其征税制度的变化会对整个税制带来举足轻重的影响。类型：以流转税为主体；以所得税为主体；以资源税为主体；流转税和所得税并重。选择：我国以增值税和企业所得税为主体。主体税种与辅助税种的配置辅助税种的特点：（1）功能的特殊性；（2）设置的灵活性；（3）职能范围的有限性；（4）负担的直接性。辅助税包括资源税，财产税、土地税和特定行为目的税等税系。设置辅助税种的基本要求：（1）要适应税制模式的总体要求；（2）应尽可能做到普遍征税，均衡负担；（3）应力求简化，方便纳税人；（4）在辅助税种间要界定职能分工或征税领域，力求功能配套，避免功能逆调。建立复合税制模式应注意的问题2、税源选择问题——区分税源和税本。税源是税本（税收收入的创造者——要素提供者）产生的收益，有税本才有税源，有税源才有税收。建立税收制度，需要正确选择税源，使税收负担只能触及税源，而不可侵及税本。可以作为税源的一般是地租、利润和工资。至于财产特别是其中具有收益性的财产(或称资本)属于税本的范畴，一般是不能作为课税对象的，否则就会损害资本的形成和积累，最终导致经济萎缩，国家收入来源枯竭。然而，收益性资本并不意味着对所有的财产都不能课税，比如为达到社会财富合理分配，开征遗产税和赠与税；为增加财政收入、调节国民收入分配而对股票、债券的交易征税等，都是对税源的灵活选择。建立复合税制模式应注意的问题3、负担程度选择问题无限课税说——认为税收不会减少社会财富总量，课以重税不会影响国民经济，因此主张无限课征。这是早期经济学家的看法，对其最好的反驳就是有关税收的额外损失理论。有限课税说——认为国家征税不可超过再生产的限度，不可课征所得的全部，而要把税收的额度控制在税源的一定范围内，但税率究竟以多高为合适，至今在理论界仍无一致的看法。最适课税说——拉弗曲线所证明。差别课税说——拉姆齐法则（弹性反比法则）。复合税制模式的分类按照主体税种的不同，可以分为以所得税为主体的税制模式（为多数发达国家所采用）、以流转税为主体的税制模式（为多数发展中国家所采用）、以流转税和所得税为双主体的中间税制模式（为多数中等发达国家所采用）。以所得税为主体的税制模式在实现公平分配和稳定经济方面具有比较优势，而以流转税为主体的税制模式在促进资源配置效率和经济增长方面具有比较优势，中间税制模式则兼容前两种税制模式的各自优势，可更好地发挥税收的整体功能。纵观我国几十年的税收实践，尽管经过1994年的税制改革，所得税收入占税收收入的比重有所上升，但流转税收入占税收收入的比重依然超过50%，因而我国税制仍然是以流转税为主体的税制模式。三、税制结构税制结构是指一国各税种的总体安排。需要说明的两点：1.税收结构是在具体的税制类型条件下产生的。2.在税制结构中，不同税种的相对重要性差异很大，形成了不同的税制模式。三、税制结构（一）简单（或传统）的直接税制（二）从简单的直接税制发展到间接税制（三）从间接税制发展到现代直接税制（四）税制结构发展的新趋势税制结构的演变过程：三、税制结构税制结构的分类：以商品和劳务税为主体的税制结构模式——一般商品税为主体和以选择性商品税为主体。以所得税为主体的税制结构模式——以个人所得税为主体、以企业所得税为主体和以社会保险税主体。流转税和所得税双主体的税制结构模式。三、税制结构•影响税制结构的因素：•1．经济因素：是影响并决定税制结构的最基本因素。–从税制结构发展分析——经历了从古老的直接税到间接税，再由间接税发展到现代直接税的发展过程，而有这种税制结构的发展是同经济结构的发展相联系的。–从税制结构比较分析——发达国家一般以所得税为主体，而发展中国家一般以流转税为主体。从所得税内部结构看，发达国家一般以个人所得税为主体，而发展中国家以企业所得税主体。所得税与GNP的关系•个人所得税：•Y（所得税比值）=0.012X（人均GNP）+7.58•企业所得税：•Y（所得税比值）=0.0352X（人均GNP）+8.21影响税制结构的因素•2、制度因素–财产制度对税制结构的影响——公有制经济下企业成为主要税收来源，并采取流转税形式；私有制经济下政府税收除了来自于个人，并且有必要采取所得税的形式。–经济运行制度对税制结构影响——计划经济条件下需要运用流转税来弥补计划价格的实现；市场经济条件下有必要通过所得税对于工资收入进行再调节。因此，在计划经济条件下，比较偏重于流转税；而在市场经济条件下，可能转向于所得税。影响税制结构的因素•3、政策因素——税收政策目标的选择对税制结构的影响。–从税收的效率目标考虑，选择流转税还是所得税并没有什么大的差异，主要在于税制的设计方式。–从税收的公平目标考虑，虽然差别流转税和累进所得税都能起到公平分配的调节效果，但累进所得税对公平分配的调节功能比差别流转税更大。–从税收的稳定目标考虑，所得税由于累进税率而形成的弹性税制与流转税由于比例税率而形成的刚性税制相比，对宏观经济稳定具有更大的调节作用。影响税制结构的因素•4、管理因素：•流转税一般对商品销售或者经营取得的收入征收，征收管理比较简单；而所得税一般对企业利润所得和个人收入征税，征收管理较为复杂。因此，征收所得税往往受到征收管理水平、征收管理能力和征收管理成本制约而难以推行，而流转税的推行相对容易。第二节税种设置理论与实践一、税种设置理论二、税种设置现状一、税种设置理论（一）按税源划分税制结构（二）按课税客体性质划分税制结构（三）按负担能力划分税制结构（四）按社会再生产过程中的资金运动划分税制结构（一）按税源划分税制结构主要代表人物：亚当•斯密三大税系：地租税系、利润税系和工资税系（二）按课税客体性质划分税制结构主要代表人物：阿道夫•瓦格纳三大税系：收益税系、所得税系和消费税系（三）按负担能力划分税制结构主要代表人物：小川乡太郎三大税系：所得税制系统、流通税制系统和消费税制系统（三）按社会再生产过程中的资金运动划分税制结构主要代表人物：马斯格雷夫夫妇税制划分：（1）各种税主要是在商品市场和要素市场上课征，相应地形成商品课税体系和所得课税体系。（2）对资金存量或过去财富课税的税种主要有土地税、房屋税、遗产税、继承税、赠与税等。按社会再生产过程中的资金运动划分税制结构家庭、个人为纳税人：1——综合所得税13、14——分类所得税2——个人支出税企业、公司为纳税人：4——零售税7——营业税10——收入型增值税11——社会保险税12——公司所得税15——保留利润税不选择征税点的：3、5、6、8、9、16二、税种设置现状现实中常用的税收分类标准：（1）以税种的税收负担是否能转嫁为标准，将税种划分为直接税和间接税；（2）以课税对象的性质为标准，将税种划分为所得课税、商品和服务课税以及财富和财产课税。IMF和OECD对税种的划分我国同其他国家一样，目前征收很多不同类型的税种，各税种既互相区别又密切相关。我国现行税制是在1994年税制改革之后形成的，共有7大类25个税种。第三节各税系概况一、所得税制二、商品税制三、财产税制一、所得税制（一）所得税的产生与发展（二）所得税的性质（三）所得税的优缺点（四）所得税的类型（五）所得税的课征（一）所得税的产生与发展所得税制的产生除了有社会、文化背景之外，更重要的是其财政背景和经济背景。财政背景——国家进行战争急需大量的资金，这是所得税产生的直接原因；经济背景——生产力水平发展到一定程度，有足够的财源，这是所得税产生的经济基础。（一）所得税的产生与发展所得税制的发展：1.由临时性质的所得税发展到经常性质的所得税。2.由比例税率的所得税发展到累进税率的所得税。3.由分类或个别所得税发展到综合或一般所得税。（二）所得税的性质所得税是对人税，对纳税人在一定时期内的各种所得进行课征。所得税是直接税。所得税制是累进税，而且一般实行超额累进税率。所得税是一种混合税。从所得来源看：既有劳动所得，又有财产所得；从所得性质看，既有经常所得，又有临时所得；从所得形式看，既有货币所得，又有实物所得。（三）所得税的优缺点优点：1.从财政方面来看——收入充足而且具有弹性。2.从国民经济